Kitabı oku: «Unternehmensnachfolge», sayfa 21

Manzur Esskandari, Sebastian LL.M. Franck, Ulf LL.M. Künnemann

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(7) Soweit für den Erschienenen zu 3. durch den Verzicht auf die Geltendmachung des Pflichtteils nach dem Tode des Erblassers Erbschaftsteuer entsteht, wird diese von der Erschienenen zu 1. übernommen. Soweit durch den Verzicht des Erschienenen zu 3. auf die Geltendmachung von Pflichtteilsansprüchen nach dem Tode der Erschienenen zu 1. Erbschaft- oder Schenkungsteuer entsteht, wird diese gleichfalls von der Erschienenen zu 1. übernommen bzw. von dieser ihrem Erben auferlegt.

§ 3 Abfindung der Erschienenen zu 4

(1) Als Abfindung für die vorstehend abgegebenen Verzichte auf die Geltendmachung von Erb- und Pflichtteilsansprüchen nach dem Erblasser und nach der Erschienenen zu 1. erhält die Erschienene zu 4. das Grundstücke C zu Alleineigentum übertragen.

(2) Einig über den bezeichneten Eigentumsübergang bewilligen und beantragen die Erschienene zu 1. und der Erschienene zu 4. den Vollzug im Grundbuch.

(3) Der Besitzübergang mit Nutzen, Lasten und Gefahr erfolgt unverzüglich nach Vertragsunterzeichnung. Jegliche Gewährleistung für Sach- und Rechtsmängel aller Art ist ausgeschlossen.

(4) Zur Tilgung etwaig bestehender und auf dem bezeichneten Grundstück abgesicherter Verbindlichkeiten bleibt die Erschienene zu 1. oder deren Gesamtrechtsnachfolger weiterhin allein verpflichtet.

(5) Die Erschienene zu 1. behält sich an dem bezeichneten Grundstück den lebenslangen unentgeltlichen Nießbrauch vor, dessen Eintragung im Grundbuch mit der Maßgabe beantragt wird, dass zu seiner Löschung der Todesnachweis der Erschienenen zu 1. genügen soll. In Abweichung von der gesetzlichen Lastenverteilung wird vereinbart, dass die Erschienene zu 1. während der Dauer des Nießbrauchs alle Lasten des bezeichneten Grundstücks trägt, die sonst der Eigentümer tragen müsste, insbesondere auch die Kosten außerordentlicher Ausbesserungen und Erneuerungen. Die Eintragung des Nießbrauchs mit diesem Inhalt wird beantragt. Die Erschienene zu 4. hat die Nutzung in vollem Umfang zu dulden. Die Erschienene zu 1. behält sich das Recht vor, die Rückübereignung des bezeichneten Grundstücks verlangen zu können, wenn die Erschienene zu 4. das bezeichnete Grundstück ohne ihre Zustimmung ganz oder teilweise veräußert oder belastet oder in das bezeichnete Grundstück Zwangsvollstreckungsmaßnahmen eingeleitet und nicht innerhalb von 4 Wochen wieder aufgehoben werden oder wenn die Erschienene zu 4. zu Lebzeiten der Erschienenen zu 1. verstirbt, ohne Abkömmlinge zu hinterlassen. Beantragt wird die Eintragung einer Rückauflassungsvormerkung zur Sicherung des Rückforderungsrechts auf dem bezeichneten Grundstück für die Erschienene zu 1. Die Rückforderungserklärung bedarf der notariellen Beurkundung und muss dem Rückübereignungsverpflichteten innerhalb von sechs Monaten nach Kenntnis des Rückforderungsberechtigten vom Eintritt des Rückforderungsgrundes in Form einer Ausfertigung oder beglaubigten Abschrift der notariellen Urkunde zugehen.

(6) Die Erschienenen zu 1. und 4. sind sich darüber einig, dass die Übertragung des bezeichneten Grundstücks auf die Erschienene zu 4. zu Alleineigentum unter Nießbrauchsvorbehalt für die Erschienene zu 1. in Höhe des der Erschienenen zu 4. gegenüber ihrem verstorbenen Vater, dem Erblasser, zustehenden persönlichen Freibetrags nach § 16 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG in Höhe von 400.000,00 EUR für den Verzicht auf die Geltendmachung des entstandenen Pflichtteils gegenüber der Erschienenen zu 1. darstellt und in über der darüber hinausgehenden Höhe als Abfindung für den Verzicht auf den Pflichtteil nach dem Tode der Erschienenen zu 1.

(7) Soweit für die Erschienene zu 4. durch den Verzicht auf die Geltendmachung des Pflichtteils nach dem Tode des Erblassers Erbschaftsteuer entsteht, wird diese von der Erschienenen zu 1. übernommen. Soweit durch den Verzicht der Erschienenen zu 4. auf die Geltendmachung von Pflichtteilsansprüchen nach dem Tode der Erschienenen zu 1. Erbschaft- oder Schenkungsteuer entsteht, wird diese gleichfalls von der Erschienenen zu 1. übernommen bzw. von dieser ihrem Erben auferlegt.

§ 4 Abfindung der Erschienenen zu 5

(1) Als Abfindung für die vorstehend abgegebenen Verzichte auf die Geltendmachung von Erb- und Pflichtteilsansprüchen nach dem Erblasser und nach dem Tode der Erschienenen zu 1. erhält die Erschienene zu 5. das Grundstück D zu Alleineigentum übertragen.

(2) Einig über den bezeichneten Eigentumsübergang bewilligen und beantragen die Erschienene zu 1. und der Erschienene zu 5. den Vollzug im Grundbuch.

(3) Der Besitzübergang mit Nutzen, Lasten und Gefahr erfolgt unverzüglich nach Vertragsunterzeichnung. Jegliche Gewährleistung für Sach- und Rechtsmängel aller Art ist ausgeschlossen.

(4) Zur Tilgung etwaig bestehender und auf dem bezeichneten Grundstück abgesicherter Verbindlichkeiten bleibt die Erschienene zu 1. oder deren Gesamtrechtsnachfolger weiterhin allein verpflichtet.

(5) Die Erschienene zu 1. behält sich an dem bezeichneten Grundstück den lebenslangen unentgeltlichen Nießbrauch vor, dessen Eintragung im Grundbuch mit der Maßgabe beantragt wird, dass zu seiner Löschung der Todesnachweis der Erschienenen zu 1. genügen soll. In Abweichung von der gesetzlichen Lastenverteilung wird vereinbart, dass die Erschienene zu 1. während der Dauer des Nießbrauchs alle Lasten des bezeichneten Grundstücks trägt, die sonst der Eigentümer tragen müsste, insbesondere auch die Kosten außerordentlicher Ausbesserungen und Erneuerungen. Die Eintragung des Nießbrauchs mit diesem Inhalt wird beantragt. Die Erschienene zu 5. hat die Nutzung in vollem Umfang zu dulden. Die Erschienene zu 1. behält sich das Recht vor, die Rückübereignung des bezeichneten Grundstücks verlangen zu können, wenn die Erschienene zu 5. das bezeichnete Grundstück ohne ihre Zustimmung ganz oder teilweise veräußert oder belastet oder in das bezeichnete Grundstück Zwangsvollstreckungsmaßnahmen eingeleitet und nicht innerhalb von 4 Wochen wieder aufgehoben werden oder wenn die Erschienene zu 5. zu Lebzeiten der Erschienenen zu 1. verstirbt, ohne Abkömmlinge zu hinterlassen. Beantragt wird die Eintragung einer Rückauflassungsvormerkung zur Sicherung des Rückforderungsrechts auf dem bezeichneten Grundstück für die Erschienene zu 1. Die Rückforderungserklärung bedarf der notariellen Beurkundung und muss dem Rückübereignungsverpflichteten innerhalb von sechs Monaten nach Kenntnis des Rückforderungsberechtigten vom Eintritt des Rückforderungsgrundes in Form einer Ausfertigung oder beglaubigten Abschrift der notariellen Urkunde zugehen.

(6) Die Erschienenen zu 1. und 5. sind sich darüber einig, dass die Übertragung des bezeichneten Grundstücks auf die Erschienene zu 5. zu Alleineigentum unter Nießbrauchsvorbehalt für die Erschienene zu 1. in Höhe des der Erschienenen zu 5. gegenüber ihrem verstorbenen Vater, dem Erblasser, zustehenden persönlichen Freibetrags nach § 16 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG in Höhe von 400.000 EUR für den Verzicht auf die Geltendmachung des entstandenen Pflichtteils gegenüber der Erschienenen zu 1. darstellt und in über der darüber hinausgehenden Höhe als Abfindung für den Verzicht auf den Pflichtteil nach dem Tode der Erschienenen zu 1.

(7) Soweit für die Erschienene zu 5. durch den Verzicht auf die Geltendmachung des Pflichtteils nach dem Tode des Erblassers Erbschaftsteuer entsteht, wird diese von der Erschienenen zu 1. übernommen. Soweit durch den Verzicht der Erschienenen zu 5. auf die Geltendmachung von Pflichtteilsansprüchen nach dem Tode der Erschienenen zu 1. Erbschaft- oder Schenkungsteuer entsteht, wird diese gleichfalls von der Erschienenen zu 1. übernommen bzw. von dieser ihrem Erben auferlegt.

IV. Sonstiges

(1) Sämtliche mit dieser Urkunde und ihrer Durchführung verbundenen Kosten trägt die Erschienene zu 1.

(2) Sonstige Schlussvermerke

4. Erbschaftsteuerliche Behandlung der Zugewinngemeinschaft (§ 5 ErbStG)

a) Überblick

409

Erbschaftsteuerliche Auswirkungen ergeben sich insbesondere bei Beendigung der Zugewinngemeinschaft.[140] Das Erbschaftsteuerrecht negiert die so genannte erbrechtliche Lösung des Zugewinnausgleichs und folgt bei der Besteuerung stets der güterrechtlichen Konzeption. Bei der erbrechtlichen Lösung wird der Zugewinn nicht tatsächlich, sondern nur schematisch und pauschal in der Weise verwirklicht, dass sich der gesetzliche Erbteil des überlebenden Ehegatten um ¼ der Erbschaft erhöht (so genannter großer Pflichtteil). Die güterrechtliche Lösung kommt zur Anwendung, wenn der Güterstand nicht durch den Tod eines Ehegatten beendet wird (§ 1372 BGB). Dies ist der Fall, wenn die Ehe durch Scheidung beendet wird oder wenn der überlebende Ehegatte nicht Erbe oder Vermächtnisnehmer des Verstorbenen wird. Bei der güterrechtlichen Lösung kann der überlebende Ehegatte im Todesfall den effektiven Zugewinnausgleich nach §§ 1373 ff. BGB verlangen. Zusätzlich kann er noch den Pflichtteilsanspruch gem. § 1371 Abs. 2, letzter HS BGB (den so genannten kleinen Pflichtteil) geltend machen.

b) Erbrechtliche Lösung, § 5 Abs. 1 ErbStG

410

Wird der Güterstand der Zugewinngemeinschaft durch den Tod eines Ehegatten beendet und der Zugewinn nicht nach § 1371 Abs. 2 BGB ausgeglichen, gilt gem. § 5 Abs. 1 S. 1 ErbStG beim überlebenden Ehegatten der Betrag, den er nach Maßgabe des § 1371 Abs. 2 BGB als Ausgleichsforderung geltend machen könnte, nicht als Erwerb im Sinne des § 3 ErbStG.

411

Für Erbschaftsteuerzwecke wird also der Zugewinn so berechnet, als ob der überlebende Ehegatte nicht Erbe geworden wäre, wobei allerdings Steuerwerte anzusetzen sind, § 5 Abs. 1 S. 5 ErbStG. Insbesondere bei längerer Ehedauer dürfte der Zugewinn häufig auf inflationsbedingten Werterhöhungen beruhen. Dieser durch Kaufkraftschwund eingetretene unechte Zugewinn ist zivilrechtlich nicht auszugleichen. Er wird durch die Umrechnung des Anfangsvermögens auf den Geldwert im Zeitpunkt der Beendigung des Güterstandes herausgerechnet. Dies gilt für das Erbschaftsteuerrecht gleichermaßen.[141]

412

Die fiktive Ausgleichsforderung nach § 5 Abs. 1 S. 1–4 ErbStG wird durch S. 5 der Höhe nach begrenzt. Soweit das Endvermögen des Erblassers bei der Ermittlung der Ausgleichsforderung mit einem Wert anzusetzen ist, der über dem Steuerwert liegt, ist höchstens der dem Steuerwert des Endvermögens entsprechende Teilbetrag der Ausgleichsforderung abzugsfähig. Der Gesetzgeber wollte damit verhindern, dass der steuerliche Wert des Erwerbs um eine an den Verkehrswerten orientierte und daher unangemessen hohe Ausgleichsforderung gemindert wird.[142]

413

Im Rahmen der Ermittlung des steuerfreien (fiktiven) Zugewinnausgleichs ist der Nachlass im Sinne des § 5 Abs. 1 S. 5 ErbStG nicht um die Beträge zu erhöhen, die gem. § 1375 Abs. 2 Nr. 1 BGB infolge unentgeltlicher Zuwendungen bei der Ermittlung der Zugewinnausgleichsforderung dem Endvermögen des Erblassers hinzuzurechnen sind[143]. Mit der genannten Entscheidung hat sich der BFH in Widerspruch zur Auffassung der Finanzverwaltung in R 11 Abs. 5 S. 2 ErbStR gesetzt. Danach gilt nämlich, dass bei der Umrechnung der fiktiven Ausgleichsforderung alle bei der Ermittlung des Endvermögens berücksichtigten Vermögenswerte zu bewerten sind, auch wenn sie nicht zum steuerpflichtigen Erwerb zählen.

414

§ 5 Abs. 1 S. 2 ErbStG ergänzt § 5 Abs. 1 S. 1 ErbStG durch die Anordnung, dass von den Vorschriften der §§ 1373–1383, 1390 BGB abweichende güterrechtliche Vereinbarungen unberücksichtigt bleiben. Die in der Vertragsgestaltung häufig vorkommende modifizierte Zugewinngemeinschaft,[144] dass ein Zugewinnausgleich zu Lebzeiten ausgeschlossen oder eingeschränkt, für den Fall des Todes aber aufrecht erhalten wird, ist damit im Anwendungsbereich des § 5 Abs. 1 ErbStG ohne erbschaftsteuerliche Bedeutung.

415

§ 5 Abs. 1 S. 3 ErbStG schließt die Anwendung der Vermutung des § 1377 Abs. 3 BGB aus. Danach gilt im Bereich des Erbschaftsteuerrechts nicht die Vermutung, dass beim Fehlen eines Verzeichnisses über das Anfangsvermögen vermutet wird, dass das gesamte Endvermögen eines Ehegatten seinen Zugewinn darstellt.

416

Nach den Regelungen des BGB können Ehegatten den Güterstand der Gütertrennung jederzeit aufheben und zivilrechtlich den Güterstand der Zugewinngemeinschaft rückwirkend vereinbaren. Steuerrechtlich ist dies seit der Neufassung des § 5 Abs. 1 S. 4 ErbStG nicht mehr möglich.[145]

417

Bei Schenkungen unter Eheleuten, die den Wert von Gelegenheitsgeschenken übersteigen, geht der Gesetzgeber davon aus, dass diese – für den Fall, dass der Beschenkte bei Beendigung des Güterstandes ausgleichsberechtigt ist – quasi als Vorauszahlung auf die spätere Ausgleichsforderung angerechnet werden, § 1380 Abs. 1 BGB. Zivilrechtlich wird das verschenkte Vermögen dem Zugewinn des Schenkers hinzu- und vom Zugewinn des Empfängers abgerechnet, § 1380 Abs. 2 BGB. Auf die danach ermittelte Ausgleichsforderung ist der Wert der Zuwendung anzurechnen.

c) Güterrechtliche Lösung, § 5 Abs. 2 ErbStG

418

Wird der Güterstand der Zugewinngemeinschaft in anderer Weise als durch den Tod eines Ehegatten beendet oder wird der Zugewinn nach § 1371 Abs. 2 BGB ausgeglichen, so gehört die Ausgleichsforderung (§ 1378 BGB) nicht zum Erwerb im Sinne der §§ 3 und 7 ErbStG. Dies sind die Fälle, in denen der Güterstand der Zugewinngemeinschaft zu Lebzeiten der Eheleute durch Scheidung beendet wird oder in denen im Todesfall eines Ehegatten der überlebende Ehegatte nicht Erbe und auch nicht Vermächtnisnehmer wird, weil er die Erbschaft ausgeschlagen hat oder von der Erbfolge testamentarisch ausgeschlossen wurde. Die nach der güterrechtlichen Lösung ermittelte Ausgleichsforderung wird dann gem. § 5 Abs. 2 ErbStG nicht besteuert.

419

§ 5 Abs. 2 ErbStG enthält nicht die in § 5 Abs. 1 ErbStG enthaltenen Einschränkungen. Demgemäß sind hier abweichende güterrechtliche Vereinbarungen ebenso zu beachten wie die gesetzliche Vermutung des § 1377 Abs. 3 BGB (Identität zwischen Endvermögen und Zugewinn bei fehlendem Anfangsverzeichnis). Gleichermaßen gibt es keine Begrenzung der Forderungen nach dem Verhältnis des Verkehrswerts zum Steuerwert wegen § 5 Abs. 1 S. 5 ErbStG. Hieraus resultiert bei größerem Vermögen ein doppelter Steuervorteil. Dieser ist umso beachtlicher, je größer die Differenz zwischen dem Steuerwert und dem Verkehrswert des Nachlasses ist. Der überlebende Ehegatte erhält die nach dem Verkehrswert bemessene Ausgleichsforderung erbschaftsteuerfrei, die Miterben hingegen können die Ausgleichsforderung als Nachlassverbindlichkeit in voller Höhe gem. § 10 Abs. 5 Nr. 1 ErbStG von ihrem Erwerb abziehen. Die nach Zivilrecht erforderliche Indexierung des Anfangsvermögens ist allerdings auch bei der güterrechtlichen Lösung vorzunehmen.

420

Die Ausschlagung eröffnet dem ausgleichsberechtigten Ehegatten bei der güterrechtlichen Lösung erhebliche Gestaltungsspielräume.[146] Fraglich ist in diesem Zusammenhang die Wirksamkeit von rückbezogenen Güterstandsvereinbarungen.

421

Wie bereits dargestellt, kann der Güterstand der Zugewinngemeinschaft zivilrechtlich rückwirkend begründet werden. Dies gilt auch erbschaftsteuerlich für den güterrechtlichen Zugewinnausgleich. Denn § 5 Abs. 1 S. 4 ErbStG, der bei einer Änderung des Güterstandes auf den Vertragsabschluss als maßgeblichen Zeitpunkt abstellt, findet ausdrücklich nur auf den erbrechtlichen Zugewinnausgleich nach § 5 Abs. 1 ErbStG Anwendung, nicht hingegen auf den güterrechtlichen Zugewinnausgleich nach § 5 Abs. 2 ErbStG.

422

Insoweit könnten Eheleute auch in einem späteren Stadium ihrer Ehe noch die Möglichkeit haben, ihren Güterstand mit erbschaftsteuerlicher Wirkung zu ändern, um auf diese Weise die Steuerbegünstigung des § 5 Abs. 2 ErbStG zu erlangen.[147] Der überlebende Ehegatte hatte es sodann im Zeitpunkt der Beendigung der Zugewinngemeinschaft in der Hand, seine Erbschaftsteuerbelastung zu reduzieren, je nach dem, ob der die güterrechtliche oder erbrechtliche Lösung wählt.

Die Finanzverwaltung begegnete derartigen Gestaltungen mit Misstrauen und unterstellte, dass hierdurch dem ausgleichsberechtigten Ehegatten eine erhöhte güterrechtliche Ausgleichsforderung verschafft werde. Die Finanzverwaltung sah deshalb in solchen Fällen eine steuerpflichtige Schenkung auf den Todesfall (§ 3 Abs. 2 Nr. 1 ErbStG) bzw. eine (aufschiebend bedingte) Schenkung unter Lebenden (§ 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG).[148]

423

Eine überhöhte Ausgleichsforderung war nach Auffassung der Finanzverwaltung anzunehmen, soweit die tatsächliche Ausgleichsforderung, zum Beispiel durch Vereinbarung eines vor dem Zeitpunkt des Vertragsschlusses liegenden Beginns des Güterstandes, die sich nach §§ 1373–1383 und 1390 BGB ohne Modifizierung ergebende Ausgleichsforderung überstieg.[149]

424

Beispiel:

Die Eheleute M und F heben in 2012 den Güterstand der Gütertrennung auf und vereinbaren rückwirkend ab Eheschließung (1982) den Güterstand der Zugewinngemeinschaft. Kurze Zeit danach verstirbt M. Der von M erzielte Zugewinn entspricht dem Nachlasswert von 8 000 000,00 EUR (= Steuerwert) und wurde ausschließlich in der Zeit vor Aufhebung des Güterstandes der Gütertrennung erzielt. F hat keinen Zugewinn erzielt. Es gilt gesetzliche Erbfolge. Aus der Ehe stammen 2 Kinder.

a) Erbrechtliche Lösung (§§ 1931 Abs. 1, 1371 Abs. 1 BGB)

¼ Erbteil der F, § 1931 Abs. 1 BGB	2 000 000 EUR
+ ¼ pauschaler Zugewinn, § 1371 Abs. 1 BGB	2 000 000 EUR
Summe	4 000 000 EUR
keine Steuerfreiheit des Zugewinns gem. § 5 Abs. 1 ErbStG, weil nach dem Zeitpunkt des Ehevertrages kein Zugewinn mehr erzielt wurde (§ 5 Abs. 1 S. 4 ErbStG)	0 EUR
Freibetrag, § 16 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG	– 500 000 EUR
steuerpflichtiger Erwerb	3 500 000 EUR
Erbschaftsteuer	665 000 EUR

b) Güterrechtliche Lösung (§ 1371 Abs. 2 BGB)

F schlägt die Erbschaft aus und erhält für den nicht geltend gemachten Pflichtteil eine Abfindung in Höhe von 500 000 EUR.

Abfindung für den Pflichtteil (§ 3 Abs. 2 Nr. 4 ErbStG)	500 000 EUR
Zugewinnausgleichsanspruch, § 1371 Abs. 2 BGB	4 000 000 EUR
Summe	4 500 000 EUR
volle Steuerfreiheit des Zugewinnausgleichsanspruchs gem. § 5 Abs. 2 ErbStG, da hier die rückwirkende Güterstandsvereinbarung erbschaftsteuerlich anerkannt wird	– 4 000 000 EUR
Freibetrag, § 16 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG	– 500 000 EUR
steuerpflichtiger Erwerb	0 EUR

425

Die Finanzverwaltung vertrat zu solchen Konstellationen wie dieser die Auffassung M hätte der F eine erhöhte güterrechtliche Ausgleichsforderung verschafft, die als Schenkung auf den Todesfall gem. § 3 Abs. 1 Nr. 2 S. 1 ErbStG in Höhe von 4 000 000 EUR der Schenkungsteuer zu unterwerfen sei.

Die Stimmen in der Literatur argumentierten gegen die Auffassung der Finanzverwaltung[150]. Denn der Wortlaut des Gesetzes ist eindeutig. Die Regelung des § 5 Abs. 1 S. 4 ErbStG gilt ausdrücklich nur für die Fälle der erbrechtlichen Lösung. Der Gesetzgeber hätte es ohne weiteres in der Hand gehabt, die Anwendung des § 5 Abs. 1 S. 4 ErbStG auch in den Fällen des § 5 Abs. 2 ErbStG anzuordnen. Dies ist jedoch nicht der Fall.

426

Zu Recht weist Meincke[151] deshalb darauf hin, dass – wollte man an dem eindeutigen Gesetzeswortlaut vorbei – der Gesetzgeber sprechen müsste. Die Finanzverwaltung und auch die Finanzrechtsprechung hätten es nicht in der Hand, eine Steuerpflicht für Zugewinnausgleichsleistungen außerhalb der gesetzlichen Steuertatbestände zu begründen.

427

Auf Revision des Finanzamts war ein Verfahren beim BFH anhängig geworden, welches seinen Ursprung beim FG Düsseldorf hatte. Das FG hatte entschieden:

„Im Anwendungsbereich des § 5 Abs. 2 ErbStG kann grundsätzlich in der rückwirkenden Vereinbarung der Zugewinngemeinschaft keine erbschaftsteuerpflichtige Schenkung des erstversterbenden Ehegatten auf den Todesfall gesehen werden. Denn § 5 Abs. 1 S. 4 ErbStG ist im Fall des güterrechtlichen Zugewinnausgleichs nach § 1371 Abs. 2 BGB nicht anzuwenden.“[152]

428

Nachdem sich die Finanzverwaltung ausdrücklich dahingehend erklärt hatte, in Abweichung zu R 12 Abs. 2 S. 3 ErbStR 2003 die Grundsätze der Entscheidung des FG Düsseldorf anzuwenden,[153] nahm das Finanzamt die Revision zurück. Das Verfahren wurde vom BFH eingestellt. Die Entscheidung des FG Düsseldorf ist damit rechtskräftig. Richtigerweise hat die Finanzverwaltung nun in den aktuellen Erbschaftsteuerrichtlinien ausdrücklich klargestellt: „Aus der rückwirkenden Vereinbarung der Zugewinngemeinschaft allein ergibt sich keine erhöhte güterrechtliche Ausgleichsforderung.“[154]

429

In dem Beispielsfall sollte nicht außer Acht gelassen werden, wie sich in beiden Varianten die erbschaftsteuerliche Lage der Abkömmlinge darstellt.

Denn im Ergebnis geht es in vergleichbaren Fällen immer um eine Minderung der Gesamtsteuerlast. Im Ergebnis sind die Beteiligten also bestrebt, die Sach- und Rechtslage so zu gestalten, dass die an das Finanzamt zu zahlenden Erbschaftsteuern minimiert werden.

430

Die Auswirkungen bei den Abkömmlingen stellen sich folgendermaßen dar (auch dabei sollen etwaige Versorgungsfreibeträge unberücksichtigt bleiben):

a) Erbrechtliche Lösung (§§ 1931 Abs. 1, 1371 Abs. 1 BGB)

Besteuerung der F
¼ Erbteil der F, § 1931 Abs. 1 BGB	2 000 000 EUR
+ ¼ pauschaler Zugewinn, § 1371 Abs. 1 BGB	2 000 000 EUR
Summe	4 000 000 EUR
keine Steuerfreiheit des Zugewinns gem. § 5 Abs. 1 ErbStG, weil nach dem Zeitpunkt des Ehevertrages kein Zugewinn mehr erzielt wurde (§ 5 Abs. 1 S. 4 ErbStG)	0 EUR
Freibetrag, § 16 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG	– 500 000 EUR
steuerpflichtiger Erwerb	3 500 000 EUR
Erbschaftsteuer	665 000 EUR
Besteuerung der Abkömmlinge
Je ¼ Erbteil	4 000 000 EUR
Je ein Freibetrag, § 16 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG	– 800 000 EUR
Summe	3 200 000 EUR
Steuerpflichtiger Erwerb je Abkömmling	1 600 000 EUR
Erbschaftsteuer je Erwerb	304 000 EUR
Summe Erbschaftsteuer Abkömmlinge	608 000 EUR
Summe Erbschaftsteuer Abkömmlinge und F	1 273 000 EUR

b) Güterrechtliche Lösung (§ 1371 Abs. 2 BGB)

F schlägt die Erbschaft aus und erhält für den nicht geltend gemachten Pflichtteil eine Abfindung in Höhe von 500 000 EUR.

Abfindung für den Pflichtteil (§ 3 Abs. 2 Nr. 4 ErbStG)	500 000 EUR
Zugewinnausgleichsanspruch, § 1371 Abs. 2 BGB	4 000 000 EUR
Summe	4 500 000 EUR
volle Steuerfreiheit des Zugewinnausgleichsanspruchs gem. § 5 Abs. 2 ErbStG, da hier die rückwirkende Güterstandsvereinbarung erbschaftsteuerlich anerkannt wird	– 4 000 000 EUR
Freibetrag, § 16 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG	– 500 000 EUR
steuerpflichtiger Erwerb	0 EUR
Besteuerung der Abkömmlinge
Je 1/2 Erbteil	8 000 000 EUR
Abzüglich Zugewinnausgleichsforderung	– 4 000 000,00 €
Summe	4 000 000 EUR
Abzüglich Abfindung F	– 500 000 EUR
Summe	3 500 000, EUR
Je ein Freibetrag, § 16 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG	– 800 000 EUR
Summe	2 700 000 EUR
Steuerpflichtiger Erwerb je Abkömmling	1 350 000 EUR
Erbschaftsteuer je Erwerb	256 500 EUR
Summe Erbschaftsteuer Abkömmlinge	513 000 EUR
Summe Erbschaftsteuer Abkömmlinge und F	513 000 EUR