Kitabı oku: «Эффективная система бюджетирования и управленческого учета. Практические советы и рекомендации. www.bud-tech.ru», sayfa 2

Раздел 1. Что такое бюджетирование и управленческий учет

В этом разделе содержится несколько глав, которые достаточно просто разъясняют, что такое бюджетирование и управленческий учет и какова для компании может быть практическая польза от этих подсистем управления.

Кроме того, здесь уделяется внимание именно правильному пониманию бюджетного управления и управленческого учета.

Все эти материалы я готовил в разное время, но поскольку ничего из них до сих пор не потеряло своей актуальности, я решил разместить их в данном разделе книги.

Принципы бюджетирования (бюджетного управления компанией)

Для того чтобы бюджетирование работало максимально эффективно в его основу должны быть заложены определенные принципы. Их на самом деле не так уж и много, но они все должны выполняться. В противном случае можно получить нечто внешне похожее на бюджетирование, но не приносящее компании никакой практической пользы, а даже наоборот.

Кстати, в этом заключается одна из причин того, что многие компании разочаровались в бюджетировании. Этому, правда, еще способствуют статьи и книги всяких западных «гуру», говорящих, о том, что бюджетирование – это каменный век, а сейчас нужно использовать более современные системы.

Вообще-то, для того чтобы в чем-то разочароваться это что-то нужно для начала хотя бы попробовать. Проблема в том, что многие компании, пытавшиеся использовать бюджетирование для управления, не смогли выстроить нормальной системы, поэтому она и не давала ожидаемый результат.

Нужно отметить, что часто при построении данной системы нарушаются базовые принципы постановки бюджетирования, что, естественно, не способствует достижению нужных результатов.

Итак, система бюджетного управления должна основываться на следующих принципах:

максимальная прозрачность и детализация финансово-экономического состояния компании;

нацеленность на результат;

ответственность сотрудников компании за организацию и планирование своей деятельности, а также достижение результатов.

Максимальная прозрачность и детализация финансово-экономического состояния компании

Несомненно, у каждой компании должен быть небольшой набор стратегических показателей, на основе которых собственник делает выводы об эффективности работы компании в целом. Владелец компании устанавливает ограничения (лимиты) по стратегическим показателям на каждый период планирования, утверждает их значения (при подписании бюджетов), а затем и контролирует исполнение.

Для того чтобы весь бюджетный цикл работал нормально должна быть возможность управления этими самыми стратегическими показателями. Но реальное управление осуществляется не на макро, а на микроуровне. Поэтому система бюджетирования должна иметь соответствующую детализацию, необходимую для оценки принимаемых решений, контроля и анализа их исполнения. Должна быть выстроена сквозная связь между стратегическими показателя компании и показателями нижнего уровня, значениями которых непосредственно управляют люди на местах.

Таким образом, система бюджетирования и управленческого учета должна позволять пользователям получать нужные отчеты с необходимой степенью детализации. Собственник и руководитель компании должны иметь возможность видеть как картину в целом, так и получать более детальную информацию о любом аспекте деятельности компании для принятия эффективных решений и контроля их исполнения.

Нацеленность на результат

Нацеленность на результат – это одна из отличительных особенностей системы бюджетного управления. Как известно, для эффективного функционирования бюджетирования необходимо разработать финансовую структуру компании. Именно финансовая структура позволяет взглянуть на компанию не с точки зрения того кто и какие функции выполняет, а с точки зрения того кто и каких результатов достигает. Сотрудники компании должны работать не на процесс, а на результат (не должно быть работы ради работы).

Полноценная система бюджетирования должна позволять четко фиксировать результат, а также давать возможность управлять им. Ведь составление бюджетов – это не самоцель. Это всего лишь одна из стадий бюджетного цикла. Для того чтобы добиться приемлемой степени управляемости необходима отлаженная работа и на всех остальных стадиях, в том числе на стадии анализа и регулирования. Анализ должен позволить понять причины, из-за которых не удалось достигнуть намеченных результатов, а также определиться с тем, что нужно изменить, чтобы в будущем подобных ситуаций не происходило.

Регулирование предназначено как раз для того чтобы произвести необходимые улучшения как в самой системе бюджетирования так и в бизнес-процессах и проектах компании. Все это делается для того, чтобы вероятность достижения результатов с каждым новым бюджетным циклом, по крайней мере, не уменьшалась, а еще лучше – росла.

Ответственность сотрудников за организацию и планирование своей деятельности, а также достижение результатов

Все менеджеры компании должны уметь планировать и эффективно организовывать свою деятельность. Система бюджетирования должна позволять оцифровывать планы компании и представлять их в систематизированном виде (бюджеты).

Соответственно, все менеджеры компании должны нести финансовую ответственность за достижение определенных результатов, зафиксированных в соответствующих бюджетах. Кстати, нужно отметить, что правильно выстроенная система бюджетирования позволяет усилить и организационную, и финансовую ответственность сотрудников компании.

Выше уже упоминалось о финансовой структуре компании. Она как раз и предназначена для того чтобы связать результаты работы компании с результатами оценки деятельности ее подразделений и конкретных сотрудников.

Таким образом, подразделения компании должна отвечать и за планирование своей деятельности, и за ее исполнение.

Итак, если в основу системы бюджетного управления заложить все рассмотренные выше принципы, то управляемость и финансово-экономическое состояние компании можно значительно улучшить.

Принципы и концепция планирования

Процесс планирования, в отличие от учета, является достаточно сложным с методологической и организационной точки зрения.

В принципе можно придерживаться такой концепции планирования, при которой планы составляются на основе статистических данных. Проще говоря, строится тренд.

В таком случае планирование может быть полностью автоматизированным и реализованным чисто техническими средствами без активного участия менеджеров и специалистов компании.

Данный подход к планированию лучше не применять на практике, поскольку он может привести к очень серьезным негативным последствиям для компании. Ведь в данном случае основным принципом планирования является получение будущего из прошлого. Но уже давно прошли те времена «постоянного» роста рынков, когда можно было применять такой статистический подход к планированию. Именно поэтому на смену долгосрочному планированию пришло стратегическое планирование.

В данной концепции планирования не закладывается предположение о том, что будущее можно получить из прошлого, построив соответствующий тренд, а также то, что будущее должно быть обязательно лучше, чем прошлое. Кстати, предположения, которые делаются в процессе планирования, – это один из ключевых элементов современной концепции планирования.

Для эффективного управления компанией должна быть выстроена сквозная система планирования: от стратегического планирования до бюджетирования. То есть составление всех планов предприятия должно заканчиваться их оцифровкой и представлением в виде финансово-экономических планов (бюджетов).

При построении системы планирования необходимо проработать два основных аспекта:

методологический аспект планирования;

организационный аспект планирования.

Очень важно уделить внимание и методологии, и организации процесса планирования. В противном случае качество планов будет низким, а значит и степень управляемости компанией будет невысокой.

Можно разработать очень хорошую методику планирования, но если не будет продумана организационная процедура (кто, что, когда должен делать), то планы или вообще не будут составляться или их качество будет очень низким. Можно разработать очень хорошую процедуру планирования, но если не будет продумана методика планирования (как делать), то результат будет примерно таким же, как и в предыдущем случае.

Методологический аспект планирования

Итак, при разработке методики планирования нужно учитывать следующие базовые принципы планирования:

для подготовки планов нужно строить определенные предположения (гипотезы);

между плановыми показателями должна быть определенная взаимосвязь.

На любую компанию в разной степени влияют различные ограничивающие факторы внешней и внутренней среды. Очевидно, что их нельзя не учитывать в процессе планирования.

К таким факторам могут относиться, например, ограничения по емкости рынка, ограничения по производственным мощностям предприятия, ограничения по складским площадям, ограничения по транспортному парку и т. д. Причем все эти ограничивающие факторы (узкие места) могут в разной степени влиять на компанию в зависимости от времени года. В какие-то месяцы первым ограничивающим факторов может быть рынок, в другие, например, производственные мощности.

Планировать показатели деятельности компании нужно от узких мест, то есть учитывать какой фактор в первую очередь ограничивает компанию, какой во вторую и т. д. Таким образом, для повышения качества планирования нужно научиться выявлять все факторы, существенно влияющие на деятельность компании, а также строить предположения (гипотезы) о том как именно они будут влиять в периоде планирования.

Помимо факторов и гипотез для планирования могут использоваться нормативы и ограничения (лимиты). Нормативы – это точные значения определенных параметров планов. Например, норматив расхода сырья для производства единицы продукции, норматив запасов готовой продукции, норматив запасов материалов, норматив расходования топлива и т. д.

Ограничения фиксируют граничное (верхнее или нижнее) значение определенных параметров планов. Например, снизу может ограничиваться прибыль компании, а сверху условно-постоянные расходы. То есть нормативы учитываются при построении взаимосвязей между плановыми показателями, а ограничения (лимиты) используются для проверки полученных величин ненормируемых показателей. Например, лимитироваться могут вышеупомянутые условно-постоянные расходы как по компании в целом, так и по каждому подразделению.

Вторым важнейшим принципом планирования является разработка системы взаимосвязанных показателей. Эта значит, что при построении планов компания должна опираться на определенную взаимосвязь показателей. Существует последовательность/логика построения планов и бюджетов компании. Такая система взаимосвязанных показателей позволяет рассчитывать все итоговые финансово-экономические показатели компании, которые должны содержаться в финансовых бюджетах.

Кроме того, с ее помощью можно проводить сценарный анализ разработанных планов и бюджетов. То есть, меняя значения входных параметров, можно видеть как будут изменяться все ключевые показатели деятельности компании.

Организационный аспект планирования

При разработке организационной процедуры планирования нужно учитывать следующие базовые принципы планирования:

принцип децентрализации планирования;

одновременное использование принципов «сверху-вниз» и «снизу-вверх».

При планировании нужно придерживаться принципа децентрализации. Это значит, что планировать должен тот, кто выполняет/организовывает работу. Задача финансово-экономической службы – организовать процесс сбора информации и провести консолидацию бюджетов (точнее говоря, осуществить ее проверку). То есть не должно быть такого, когда финансово-экономическая служба за всех составляет все планы, а затем представляет все это в виде бюджетов. Такой централизованный подход к планированию ни к чему хорошему не приведет.

Во-первых, финансово-экономическая служба может не знать какие-то нюансы деятельности подразделений в плановом периоде. Во-вторых, отвечать за исполнение бюджетов должна не только одна финансово-экономическая служба, а каждое подразделение, влияющее на определенные плановые показатели.

При организации процедуры планирования нужно комбинировать два противоположных подхода к планированию: «сверху-вниз» и «снизу-вверх». В первом случае значения плановых показателей просто директивно спускается сверху и подразделения практически не принимают никакого участия в планировании. Во втором случае наоборот планирование осуществляется с самого нижнего уровня, и нет никакого контроля сверху. То есть информация собирается с подразделений, консолидируется и представляется руководству и собственникам чуть ни как единственно возможный сценарий развития событий.

Таким образом, в обоих подходах формируется единственный вариант плана без каких-либо четких обоснований. Очевидны все минусы обоих подходов. Хотя у них есть и плюсы. В первом случае активное участие в планировании принимают владельцы и руководители компании, а во втором – подразделения.

Для того чтобы взять плюсы из обоих вариантов и минимизировать минусы можно применять комбинированный подход, то есть одновременно использовать и принцип «сверху-вниз», и «снизу-вверх» (подробнее об этом написано ниже).

Модель и процедура планирования

Итак, концептуальная модель планирования, поддерживаемая соответствующей процедурой, должна выглядеть следующим образом (см. Рис. 1.1).

Рис. 1.1. Концептуальная модель планирования (формирования плановых управленческих отчетов – бюджетов)

На каждый период планирования владельцы компании определяются лимиты (граничные значения) ключевых (стратегических) показателей. Проще говоря, через лимиты по стратегическим показателям задают минимальные требования к компании на плановый период.

После получения ориентиров от владельцев, запускается процедура снизу-вверх. То есть подразделения начинают планировать свою деятельность с той степенью детализации, которая была принята в компании.

Все эти планы оцифровываются в виде бюджетов компании. Все планы и бюджеты должны тщательно проверяться и контролироваться финансово-экономической службой. Это же подразделение производит консолидацию сводных (финансовых) бюджетов, составляемых по компании в целом.

Именно на основе финансовых бюджетов принимается окончательное решение о том как будет работать компания в плановом периоде. Кстати, определенная часть стратегических показателей (или даже все) может находиться в финансовых бюджетах.

Такими показателями могут быть, например, выручка от реализации, чистая прибыль, рентабельность продаж, рентабельность активов и собственного капитала и т. д.

На самом деле финансово-экономическая служба не должна выполнять никакой ручной работы по консолидации финансовых бюджетов. Финансовые бюджеты должны консолидироваться автоматически на основе разработанной финансовой модели бюджетирования.

Как уже ранее отмечалось, в компании должна быть разработана система взаимосвязанных показателей. Поэтому все показатели финансовых бюджетов должны формироваться по заранее разработанным формулам. Все это может быть реализовано либо в электронных таблицах, либо в информационной системе.

Кстати, отличительной особенностью модели планирования является то, что многие ее показатели и бюджеты взаимосвязаны между собой. Это значительно усложняет модель планирования по сравнению с моделью учета, где все отчеты формируются вне зависимости друг от друга.

Конкретная схема консолидации бюджетов у каждой компании своя. Она в принципе не может быть типовой, поскольку у каждой компании свои бизнес-процессы, проекты и своя организационно-функциональная структура.

Именно по этим объектам нижнего уровня и начинается процесс планирования в компании снизу-вверх. После подготовки бюджетов по этим объектам (эти бюджеты называются операционными) осуществляется консолидация финансовых бюджетов. Таким образом, формируются плановые данные о финансово-экономическом состоянии компании в целом. Пример такой схемы консолидации бюджетов представлен на рисунке 1.2. Эта модель разработана для производственного предприятия. На рисунке отражена общая логика консолидации бюджетов, все возможные взаимосвязи между бюджетами не указаны.

Подробное описание данной модели можно найти в Книге 3 «Финансовая модель бюджетирования»², а подробное описание процедуры (регламента) в Книге 2 «Регламент системы бюджетирования». В электронном виде данная модель входит в состав CD-решения по бюджетированию³. Там же можно найти примеры всей организационно-методологической документации, которая должна быть разработана при постановке бюджетирования.

Рис. 1.2. Пример блок-схемы консолидации бюджетов

компании

Бюджеты, размещенные на схеме слева (см. Рис. 1.2), называются функциональными. Они составляются по бизнес-процессам компании. С помощью них планируется текущая деятельность компании.

Инвестиционная деятельность планируется через систему инвестиционных бюджетов, которые составляются по проектам развития компании.

На основе функциональных и инвестиционных бюджетов осуществляется консолидация финансовых бюджетов.

В каждой компании обязательно должны составляться все три финансовых бюджета:

бюджет доходов и расходов;

бюджет движения денежных средств;

бюджет по балансовому листу.

Бюджеты ЦФО (центров финансовой ответственности) нужны для того, чтобы в компании была реальная финансовая ответственность у подразделений компании, которые теперь рассматриваются как центры финансовой ответственности.

Выше уже отмечалось, что отвечать за исполнение планов и бюджетов должна не только одна финансово-экономическая служба, а все подразделения компании (в соответствии с выполняемыми функциями). Для качественного планирования необходимо поработать над входом бюджетной модели (см. Рис. 1.1). Обо всех элементах входной информации, используемой при планировании, уже упоминалось выше. Ведь качество планов и бюджетов зависит и от самой модели взаимосвязанных показателей, и от того, какая информация будет использоваться при расчетах с помощью этой модели.

Итак, при составлении бюджетов может использоваться следующая информация (см. Рис. 1.1):

нормативы;

ограничения (лимиты);

ограничивающие факторы (узкие места);

гипотезы.

Кстати, две последние позиции необходимо подробно описывать в аналитической записке, которая должна составляться к плановым бюджетам компании. На самом деле аналитическая записка должна составляться и к план-фактным бюджетам, точнее к результатам план-фактного анализа исполнения бюджетов.

Таким образом, налаживание эффективной процедуры и методики планирования в конкретной компании может потребовать немало времени. Но зато в дальнейшем это позволит улучшить управляемость и финансово-экономическое состояние компании.