Kitabı oku: «Bilanzierung bei Personengesellschaften», sayfa 11

3.4 Zusammenfassende Darstellung der Umstellungseffekte auf Ebene der Personenhandelsgesellschaft

In Abhängigkeit davon, ob es sich um positive oder negative Umstellungseffekte handelt, und ob diese erfolgswirksam respektive erfolgsneutral zu behandeln sind, werden die Umstellungseffekte in unterschiedlicher Art und Weise in der Bilanz und der Gewinn- und Verlustrechnung der Personenhandelsgesellschaft abgebildet.

Merke:

Positive und negative Differenzbeträge aus der BilMoG-Umstellung können sowohl erfolgswirksam als auch erfolgsneutral abzubilden sein.

Die folgende Abbildung (Abbildung 15) gibt einen zusammenfassenden Überblick über die in den vorstehenden Kapiteln beschriebenen Vorgehensweisen.

ABB. 15: Bilanzielle Abbildung von BilMoG-Umstellungseffekten auf Ebene der Personenhandelsgesellschaft

3.5 Behandlung von Umstellungseffekten auf Ebene des Gesellschafters

Die aus der BilMoG-Umstellung resultierenden erfolgswirksam oder erfolgsneutral erfassten Differenzbeträge sind nicht nur auf Ebene der Personenhandelsgesellschaft von Bedeutung, sondern ggf. auch auf Ebene der Mitunternehmer der Personenhandelsgesellschaft.

Dabei ist zu unterscheiden, ob es auf Ebene der Personenhandelsgesellschaft lediglich zur Entstehung eines Differenzbetrags kommt – ohne dass eine Entnahme erfolgt – oder ob die entsprechenden Beträge zusätzlich von den Gesellschaftern entnommen werden.

Entsteht ein positiver Differenzbetrag – unabhängig davon, ob dieser erfolgswirksam oder erfolgsneutral bei der Personenhandelsgesellschaft erfasst wurde – und wird dieser von den Gesellschaftern in der Personenhandelsgesellschaft belassen, d. h. nicht entnommen, ergeben sich für die Gesellschafter hieraus keine Auswirkungen.

Anders ist dies, wenn bei einem positiven, erfolgswirksam erfassten Differenzbetrag der gesamte Gewinn, oder bei erfolgsneutraler Erfassung der in die Rücklage eingestellt respektive auf dem Kapitalkonto des jeweiligen Gesellschafters erfasste Betrag entnommen wird. Dies kann auf Ebene des Gesellschafters zu einem Wiederaufleben der Kommanditistenhaftung führen, da der Gesetzgeber in § 172 Abs. 4 Satz 3 HGB regelt, dass Beträge i. S. d. § 268 Abs. 8 HGB bei der Berechnung des Kapitalanteils zur Feststellung, ob die Entnahme von Gewinnanteilen das Wiederaufleben der Haftung zu Folge hat, nicht berücksichtigt werden dürfen. Zu weiterführenden Ausführungen bezüglich des Wiederauflebens der Kommanditistenhaftung wird auf Kapitel 4.3 verwiesen.

Entsteht auf Ebene der Personenhandelsgesellschaft ein negativer Differenzbetrag, führt dessen Entstehung grundsätzlich weder zu einer Veränderung der Anschaffungskosten der Beteiligung noch hat er Einfluss auf den beizulegenden Wert der Beteiligung auf Ebene des Gesellschafters. Vielmehr hat die Bewertung der Beteiligung an einer Personenhandelsgesellschaft gemäß IDW RS HFA 18 (Tz. 31) nach den Grundsätzen des IDW RS HFA 10 zu erfolgen. Mit anderen Worten führen die aus der BilMoG-Umstellung resultierenden Differenzen nicht zu einer Abschreibung auf den Beteiligungsansatz. Die handelsrechtliche Bilanzierung weicht insofern von der Bilanzierung in der Steuerbilanz nach der Spiegelbildmethode ab.

Führen die negativen Differenzbeträge zu einer Minderung der Kapitalkonten unter den Betrag der Hafteinlage des jeweiligen Gesellschafters, ist zu berücksichtigen, dass künftige Erträge zunächst zum Ausgleich der geminderten Kapitalkonten zu verwenden sind. Andernfalls kann es zu einem Wiederaufleben der Kommanditistenhaftung kommen.

ABB. 16: Abbildung von BilMoG-Umstellungseffekten auf Gesellschafts- und Gesellschafterebene

Beispiel 70: Positiver Differenzbetrag ohne Entnahme auf Ebene des Mitunternehmers

Die Beta GmbH ist Kommanditistin der ABCD KG. Sowohl in der Handels- als auch in der Steuerbilanz der Beta GmbH ist die Beteiligung an der ABCD KG mit 900.000 € aktiviert. Aufgrund der Umstellung auf das BilMoG entfällt auf die Beta GmbH ein positiver Differenzbetrag i. H. v. 600.000 €, welcher in der ABCD KG belassen werden soll.

Die alleinige Entstehung dieses positiven Differenzbetrags auf Ebene der ABCD KG hat auf den Beteiligungsansatz in der Handelsbilanz der Beta GmbH keine Auswirkungen.

Komplexer gestaltet sich der Fall, sofern die Mitunternehmer sich entschließen, den auf sie entfallenden positiven Differenzbetrag zu entnehmen. Hier sind grundsätzlich drei Behandlungsalternativen denkbar:

Erfolgswirksame Erfassung als Beteiligungsertrag,

erfolgsneutrale Erfassung als Kapitalrückzahlung,

erfolgsneutrale Erfassung i. R. d. BilMoG-Umstellungsdifferenz beim Gesellschafter.

Da weder hinsichtlich der Abbildung der erfassten Beträge auf den einzelnen Rücklage- bzw. Kapitalkonten noch hinsichtlich der Fortführung dieser Konten Regelungen bestehen, liegt eine „normale” Zuführung bzw. Minderung dieser Konten vor. Bei analoger Anwendung dieses Vorgehens auf Ebene der Gesellschafter ist die erfolgswirksame Erfassung des entnommenen Betrags als Beteiligungsertrag als sachgerechte Vorgehensweise zu beurteilen.

Beispiel 71: Positiver Differenzbetrag mit Entnahme auf Ebene des Mitunternehmers

Als Variation des vorhergehenden Beispiels entnimmt die Beta GmbH im Geschäftsjahr 2010 die auf sie entfallende Umstellungsdifferenz i. H. v. 600.000 €. Damit ist auf Ebene des Gesellschafters – der Beta GmbH – ein Beteiligungsertrag in Höhe ihrer Entnahme zu erfassen.

Buchung auf Ebene der Beta GmbH:

Die Entnahme des Differenzbetrages durch die Beta GmbH führt zu folgender bilanzieller Abbildung:

Bei Vorliegen eines negativen Differenzbetrags hat dieser i. d. R. keine Auswirkungen auf die Bewertung der Beteiligung beim Gesellschafter, weil die geänderten handelsrechtlichen Bewertungen der Vermögensgegenstände und Schulden auf Ebene der Personenhandelsgesellschaft keine Auswirkungen auf die Beteiligungsbewertung i. S. d. IDW RS HFA 10 auf Ebene des Gesellschafters haben. In diesem Zusammenhang ist jedoch auf eine möglich „Nachschusspflicht” zu achten, die in der Kommanditistenhaftung begründet liegt. Zur Haftung des Kommanditisten vgl. Kapitel 4.3.

Beispiel 72: Negativer Differenzbetrag auf Ebene des Mitunternehmers

An der ABC GmbH & Co. KG sind die Gesellschafter A, B und die Celsius GmbH zu je 1/3 beteiligt. Der Gesellschaftsvertrag der ABC GmbH & Co. KG sieht keine gesamthänderisch gebundene Rücklage vor.

Vor der BilMoG-Umstellung ist die Beteiligung an der ABC GmbH & Co. KG in der Handels- und Steuerbilanz der Kommanditistin (Celsius GmbH) zu Anschaffungskosten i. H. v. 300.000 € bilanziert. Auf Ebene der ABC GmbH & Co. KG kommt es im Zuge der BilMoG-Umstellung zu einem negativen Differenzbetrag, der das Kapital der Celsius GmbH in der Handelsbilanz der ABC GmbH & Co. KG um 45.000 € vermindert.

Die geänderten Bilanzierungs- und Bewertungsregeln haben auf den Unternehmenswert der ABC GmbH & Co. KG und damit auf die Bewertung der Beteiligung auf Ebene der Celsius GmbH keine Auswirkungen. Die Beteiligung ist bei einer Bewertung gemäß IDW RS HFA 10 weiterhin als werthaltig anzusehen. Folglich wird in der Handelsbilanz der Celsius GmbH weiterhin ein Beteiligungswert i. H. v. 300.000 € ausgewiesen.

Merke:

Auf Ebene des Mitunternehmers ist zwischen der bloßen Entstehung von Umstellungsdifferenzen auf Ebene der Personenhandelsgesellschaft und der Entnahme eines entstandenen Differenzbetrags zu unterscheiden. Lediglich die Entnahme eines Differenzbetrags führt auf Ebene des Gesellschafters zu bilanziellen Auswirkungen der BilMoG-Umstellung.

Zu berücksichtigen ist jedoch, dass die Differenzen, die auf Ebene der Personenhandelsgesellschaft aufgrund der BilMoG-Umstellung zwischen Handels- und Steuerbilanz entstehen, auf Ebene des Gesellschafters zu einer Abgrenzung latenter Steuern führen können. Die Ursache hierfür liegt in der Entstehung der Einkommen- respektive Körperschaftsteuer auf Ebene des Mitunternehmers. Zur Abgrenzung latenter Steuern auf Ebene des Mitunternehmers vgl. Kapitel 8.10.

Merke:

Entstehen durch die BilMoG-Umstellung auf Ebene der Personenhandelsgesellschaft Abweichungen zwischen der Steuer- und der Handelsbilanz, kann dies auf Ebene des Gesellschafters ebenfalls zu Steuerlatenzen führen.

4 Bedeutung der Ausschüttungssperre für Personenhandelsgesellschaften
4.1 Regelungen der Ausschüttungssperre
Regelungsinhalt

Im Zuge des BilMoG wurde mit § 268 Abs. 8 HGB eine Ausschüttungssperre für bestimmte Beträge, die sich aus der Anwendung der Neuregelungen ergeben, eingeführt. Diese Ausschüttungssperre zielt darauf ab, als eine Art Korrektiv zu der im Interesse einer verbesserten Informationsfunktion des handelsrechtlichen Jahresabschlusses durch das BilMoG zugelassenen bilanziellen Erfassung unsicherer bzw. noch nicht realisierter Beträge zu wirken. Es soll dadurch das Spannungsverhältnis zwischen der auf der einen Seite bewusst gewollten zunehmenden Information der Abschlussadressaten durch den Ansatz derartiger Werte und auf der anderen Seite dem Festhalten an traditionellen Bilanzierungsprinzipien und dem Gläubigerschutzgedanken des Handelsgesetzbuchs (insbesondere das Vorsichts- und das Realisationsprinzip, § 252 Abs. 1 Nr. 4 HGB) gemildert werden.

Eine Ausschüttung von Gewinnen ist nur dann möglich, wenn die nach der Ausschüttung verbleibenden frei verfügbaren Rücklagen abzüglich eines Verlustvortrags bzw. zuzüglich eines Gewinnvortrags den insgesamt angesetzten Beträgen mindestens entsprechen. Die Gewinnrücklagen zuzüglich der bestehenden frei verwendbaren Kapitalrücklage werden als sog. frei verfügbare Rücklagen definiert.

Die neu eingefügte Ausschüttungssperre steht in Zusammenhang mit der Aufhebung des § 248 Abs. 2 HGB a. F., der Neufassung des § 274 HGB sowie der verpflichtenden Bewertung von Vermögensgegenständen i. S. v. § 246 Abs. 2 HGB zum beizulegenden Zeitwert.

Unter die Ausschüttungssperre fallen:

Selbst erstellte immaterielle Vermögensgegenstände des Anlagevermögens (§ 248 Abs. 2 HGB) abzüglich der hierfür gebildeten passiven latenten Steuern. Der Abzug der passiven latenten Steuern hat zu erfolgen, um eine Doppelberücksichtigung zu vermeiden, da weder die Aktivierung bestimmter selbst erstellter immaterieller Werte des Anlagevermögens noch die Bewertung zum beizulegenden Zeitwert steuerlich nachvollzogen werden.

Beispiel 73: Ausschüttungssperre für selbst erstellte immaterielle Vermögensgegenstände des Anlagevermögens

Die Paulchen OHG hat im Jahr 2012 einen neuartigen Kindersitz, speziell für SUV-Modelle entwickelt und sich patentieren lassen. Aufgrund der ansteigenden Nachfrage nach SUV-Modelle, werden die im Jahr 2012 angefallenen Entwicklungskosten i. H. v. 500.000 € als werthaltig angesehen. Die Gesellschaft aktiviert die Entwicklungsaufwendungen. Hinsichtlich der Ausschüttung ist zu beachten, dass diese aktivierten Beträge abzüglich der auf sie entfallenden passiven latenten Steuern der Ausschüttungssperre unterliegen. Bei bilanzierten passiven latenten Steuern i. H. v. 15 % unterliegt damit ein Betrag von 425.000 € (500.000 € - (500.000 € x 15 %)) der Ausschüttungssperre.

Erträge aus der Bewertung von Vermögensgegenständen zum beizulegenden Zeitwert (§ 246 Abs. 2 HGB). Auch hier hat der Abzug der gebildeten passiven latenten Steuern zur Vermeidung einer Doppelberücksichtigung zu erfolgen. Unter die Anwendung des § 264 Abs. 2 HGB fallen neben Vermögensgegenständen, die im Zusammenhang mit Pensionsverpflichtungen stehen, auch solche, die im Zusammenhang mit Altersteilzeitverpflichtungen stehen (vgl. hierzu auch den Exkurs in diesem Kapitel).

Beispiel 74: Ausschüttungssperre für zum beizulegenden Zeitwert bewertete Vermögensgegenstände

Im Planvermögen (nach § 246 Abs. 2 HGB) der Neptun KG sind ein Grundstück mit Anschaffungskosten von 1.250.000 € sowie Aktien an der Historia AG mit Anschaffungskosten von 750.000 € enthalten. Am Abschlussstichtag (31. 12. 2012) belaufen sich die beizulegenden Zeitwerte auf 3.000.000 € (Grundstück) respektive 500.000 € (Aktien): Steuerlich wird das Grundstück mit den Anschaffungskosten von 1.250.000 € bewertet; bei den Wertpapieren stimmt der Buchwert ebenfalls mit den Anschaffungskosten überein, da nicht von einer dauerhaften Wertminderung auszugehen ist. Die Neptun KG bildet aufgrund des unterschiedlichen Wertansatzes des Grundstücks in der Handelsbilanz (3.000.000 €) und in der Steuerbilanz (1.250.000 €) bei einem Gewerbesteuersatz von 15 % passive latente Steuern i. H. v. 262.500 €.

Die Zeitwertbewertung i. R. d. Vermögensverrechnung nach § 246 Abs. 2 HGB führt gegenüber der Bewertung zu fortgeführten Anschaffungskosten zum Ausweis eines Mehrvermögens i. H. v. 1.500.000 € (1.750.000 € - 250.000 €) bzw. nach Berücksichtigung der passiven latenten Steuern i. H. v. 1.237.500 €. Die Summe der zu Zeitwerten bewerteten Vermögensgegenstände ist allerdings für die Ermittlung der Ausschüttungssperre nach § 268 HGB nicht unmittelbar maßgebend, da die für die Aktien erfasste Wertminderung keinen Eingang in diese Betrachtung finden darf.

Die Ausschüttungssperre resultiert aus der höheren Zeitwertbewertung des Grundstücks i. H. v. 1.750.000 € abzüglich der darauf gebildeten passiven latenten Steuern i. H. v. 262.500 € und beträgt folglich 1.487.500 €.

Soweit die aktivierten latenten Steuern die passiven latenten Steuern übersteigen, ist dieser Betrag ebenfalls ausschüttungsgesperrt. Die Ausschüttungssperre für den Aktivüberhang an latenten Steuern gilt unabhängig davon, ob ein Bruttoausweis erfolgt oder nach der Saldierung mit den passiven latenten Steuern allein der aktive Betrag in der Bilanz angesetzt wird. Als Beispiele, die zu aktiven latenten Steuern führen, können Drohverlustrückstellungen, Pensionsrückstellungen oder steuerliche Verlustvorträge genannt werden.

Beispiel 75: Ausschüttungssperre für latente Steuern

Bei der Müller OHG führt die Bewertung der Pensionsrückstellungen im handelsrechtlichen Jahresabschluss zum 31. 12. 2011 zu einem Wert von 3.500.000 €. Der steuerliche Wertansatz nach § 6a EStG beläuft sich auf 3.000.000 €. Auf die Differenz i. H. v. 500.000 € sind aktive latente Steuern abzugrenzen. Bei einem Steuersatz von 15 % ergeben sich 75.000 € aktive latente Steuern. Weiterhin bestehen bei der Müller OHG aus einem Umwandlungsvorgang Abweichungen zwischen der Handels- und der Steuerbilanz, die zu passiven latenten Steuern i. H. v. 25.000 € führen. Damit übersteigen die aktiven latenten Steuern die passiven um 50.000 €. Soweit die Gesellschaft vom Aktivierungswahlrecht für latente Steuern Gebrauch macht, besteht eine Ausschüttungssperre i. H. v. 50.000 €.

Merke:

Die durch das BilMoG eingeführte Ausschüttungssperre des § 268 Abs. 8 HGB betrifft selbst geschaffene immaterielle Vermögensgegenstände des Anlagevermögens, und Vermögensgegenstände, die zum beizulegenden Zeitwert bewertet werden sowie einen Überhang der aktiven latenten Steuern gegenüber den passiven latenten Steuern.

Aufhebung der Ausschüttungssperre nach § 269 Satz 2 HGB a. F.

Im Zuge des BilMoG wurden die Regelungen des § 269 HGB a. F. abgeschafft. Dadurch ist die korrespondierende Ausschüttungssperre für die zuvor aktivierten Beträge für Aufwendungen für die Ingangsetzung und Erweiterung des Geschäftsbetriebs entfallen. Für den Übergangszeitraum bleibt die Ausschüttungssperre bestehen, sofern entsprechend Art. 67 Abs. 5 EGHGB vom Fortführungs- und Beibehaltungswahlrecht Gebrauch gemacht wird.

Mit der Aufhebung des § 269 HGB a. F. wurde auch § 264c Abs. 4 Satz 3 HGB a. F. abgeschafft, dieser regelte bisher, dass die für Kapitalgesellschaften geltende Ausschüttungssperre auch für Personenhandelsgesellschaften anzuwenden war.

Ausschüttungssperre beim Vorliegen eines Organschaftsverhältnisses

Die Ermittlung der Ausschüttungs- bzw. Abführungssperre beim Vorliegen von Organschaftsverhältnissen ist gesondert zu betrachten. So ist für Zwecke der steuerlichen Anerkennung der Organschaft auf die vertragsgemäße Durchführung von Ergebnisabführungsverträgen zu achten. Es ist insbesondere zu prüfen, ob die bestehenden vertraglichen Vereinbarungen mit den geänderten Regelungen des § 301 AktG übereinstimmen. Das BMF-Schreiben vom 14. 1. 2010 (IV C 2 – S 2770/09/10002 – Zur steuerlichen Anerkennung einer Organschaft nach Änderung des § 301 AktG und des § 249 HGB durch das BilMoG – keine Anpassung bestehender Gewinnabführungsverträge) stellt klar, dass keine zwingende Anpassung bestehender Gewinnabführungsverträge erforderlich ist, jedoch bei der Durchführung von Gewinnabführungen die Neuregelungen nach § 301 AktG – ungeachtet ggf. abweichender gesellschaftsvertraglicher Vereinbarungen – zwingend zu berücksichtigen sind.

Im Zusammenhang mit den Regelungen des § 268 Abs. 8 HGB ist zudem darauf hinzuweisen, dass die entsprechenden Beträge nicht nur ausschüttungsgesperrt sind, sondern zusätzlich auch keine Berücksichtigung bei der Ergebnisabführung erfolgen darf. Die Beträge unterliegen damit auch einer Abführungssperre. Die Ermittlung der abführungsgesperrten Beträge kann dabei entweder mit Hilfe der Nettomethode oder durch Einsatz der Bruttomethode ermittelt werden.

Bei Anwendung der Nettomethode werden die auf Ebene des Organträgers (Gesellschafter) für Differenzen zwischen der Handels- und der Steuerbilanz der Organgesellschaft gebildeten latenten Steuern bei der Ermittlung des ausschüttungsgesperrten Betrags auf Ebene der Organgesellschaft berücksichtigt, d. h. dem ausschüttungsgesperrten Betrag gegengerechnet.

Beispiel 76: Abführungssperre bei Organschaftsverhältnissen nach der Nettomethode

Der Jahresüberschuss der Organgesellschaft (Hermes GmbH) vor Steuern beträgt 300.000 €. Der Gewerbesteuersatz beträgt bei der Zeus GmbH & Co. KG 14 %. Dieser ist auch für die Ermittlung der latenten Steuern auf Differenzen zwischen der Handels- und der Steuerbilanz der Hermes GmbH einschlägig. Aufgrund der Abführungssperre nach § 301 AktG i. H. v. 86.000 € (Aktivierung der immateriellen Vermögensgegenstände bei der Organgesellschaft i. H. v. 100.000 € abzüglich der hierfür gebildeten passiven latenten Steuern beim Organträger i. H. v. 14.000 €) können 214.000 € abgeführt werden. Auf Ebene des Organträgers (Zeus GmbH & Co. KG) beträgt der Bilanzgewinn nach Gewinnabführung 214.000 €, da die Zeus GmbH & Co. KG kein eigenes Ergebnis erzielt, und nach Abzug des laufenden Steueraufwands i. H. v. 28.000 € (200.000 € (steuerliches Ergebnis der Hermes GmbH) x 14 %) und des latenten Steueraufwands i. H. v. 14.000 € (100.000 € x 14 %) letztlich 172.000 €. Dieser Betrag entspricht auch der zulässigen Ausschüttung der Zeus GmbH & Co. KG.

Anders als bei Anwendung der Nettomethode finden die auf Ebene des Organträgers (Gesellschafter) für Differenzen zwischen der Handels- und der Steuerbilanz der Organgesellschaft gebildeten latenten Steuern bei Anwendung der Bruttomethode keine Berücksichtigung bei der Ermittlung der Abführungssperre.

Beispiel 77: Abführungssperre bei Organschaftsverhältnissen nach der Bruttomethode

Die Organgesellschaft (Hermes GmbH) weist einen Jahresüberschuss vor Ergebnisabführung i. H. v. 300.000 € aus. Sie hat selbst geschaffene immaterielle Vermögensgegenstände des Anlagevermögens i. H. v. 100.000 € aktiviert. Der Organträger (Zeus GmbH & Co. KG) hat neben dem Ertrag aus der Gewinnabführung kein eigenes Ergebnis erzielt. Auf die aktivierten immateriellen Vermögensgegenstände sind passive latente Steuern i. H. v. 14.000 € (bei einem unterstellten GewSt-Satz von 14 %) zu bilden. Die Abgrenzung der latenten Steuern erfolgt aufgrund einer formalen Betrachtungsweise auf Ebene des Organträgers.

Der Jahresüberschuss der Organgesellschaft vor Steuern beträgt 300.000 €, davon sind 100.000 € nach § 301 AktG von der Abführung ausgenommen (ohne Berücksichtigung der beim Organträger passivierten latenten Steuern). Der abzuführende Gewinn beträgt damit 200.000 €. Auf Ebene des Organträgers (Zeus GmbH & Co. KG) entsteht somit ein Bilanzgewinn nach Gewinnabführung (200.000 €) und nach Abzug des laufenden und latenten Steueraufwands (28.000 € + 14.000 €) i. H. v. 158.000 €. Dieser Betrag entspricht auch der zulässigen Ausschüttung des Organträgers.

Bei der Gegenüberstellung der ausschüttbaren Beträge bei Anwendung der Nettomethode respektive bei Anwendung der Bruttomethode ist festzustellen, dass die Höhe des ausschüttungsgesperrten Betrags bei Anwendung der Nettomethode geringer ist als bei Anwendung der Bruttomethode. Damit erfolgt bei Anwendung der Nettomethode eine höhere Ausschüttung.

Nach herrschender Meinung ist die Berechnung der Abführungssperre nach der Bruttomethode geboten, um unbillige Ergebnisse zu vermeiden, die sich aus einer mehrfachen Berücksichtigung der beim Organträger angesetzten latenten Steuern (beispielsweise im Zusammenhang mit der bei ihm zu erfolgenden Ermittlung der Aus­schüttungssperre) ergeben könnten. Zur ausführlichen Darstellung der Besonderheiten der ertragsteuerlichen Organschaft und der Berücksichtigung von latenten Steuern wird auf Kapitel 8.11 verwiesen.