Kitabı oku: «Besonderes Verwaltungsrecht», sayfa 51
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Zunächst wurde die Verwendung des Steuermaßstabes der Stückzahl bei der Besteuerung der Spielautomaten vom Bundesverfassungsgericht und – sich diesem anschließend – dem Bundesverwaltungsgericht im Hinblick auf den Grundsatz der Steuergerechtigkeit als verfassungsrechtlich zulässig eingestuft[826]. Zwar wurde schon immer der individuelle tatsächliche Vergnügungsaufwand als der sachgerechteste Maßstab für die Vergnügungsteuer angesehen, doch wurde die Pauschalierung nach Stückzahl aus Gründen der Praktikabilität gerechtfertigt[827]. Der individuelle Vergnügungsaufwand ließe sich kaum erfassen[828]; bei einer Besteuerung der tatsächlichen Einnahmen müssten die Gemeinden für jeden Aufsteller und Automat kaum zu überprüfende Veranlagungserklärungen herbeiführen – ein Aufwand, der in keinem Verhältnis zu dem Steueraufkommen stehe[829]. Allerdings musste zwischen dem gewählten Steuermaßstab – hier: der Stückzahl – und dem Vergnügungsaufwand ein Bezug bestehen. Dieser Bezug konnte noch als gewahrt angesehen werden, da angesichts der geringen Wertunterschiede schon die Tatsache des Aufstellens eines Spielgeräts, ohne Rücksicht auf dessen Wert und Anschaffungspreis, im Durchschnitt einen Anhaltspunkt für eine etwa gleich häufige Benutzung biete[830]. Ungleichmäßigkeiten, die sich aufgrund der verschiedenen Aufstellorte – Großstadt, Kleinstadt usw. – ergäben, könnten sich sowohl zu Lasten wie zu Gunsten des Steuerpflichtigen auswirken und würden auch dadurch ausgeglichen, dass sich die meisten Spielgeräte in den Händen weniger Aufsteller befinden und über ein großes Gebiet verteilt sind[831].
Eingeleitet durch mehrere oberverwaltungsgerichtliche Entscheidungen, die – angesichts der inzwischen bestehenden technischen Möglichkeiten, insbesondere durch den Einbau entsprechender Zählgeräte, mit denen sich der individuelle Spielaufwand erfassen lässt – die pauschale Besteuerung nach der Anzahl der Geräte für unzulässig ansahen, rückte auch das Bundesverwaltungsgericht in zwei Urteilen vom bisher vom Bundesverfassungsgericht vertretenen Standpunkt ab[832]. Den erforderlichen Zusammenhang sah das Bundesverwaltungsgericht nicht mehr als gewahrt an, wenn die Einspielergebnisse der Automaten mit Gewinnmöglichkeit mehr als 50 % vom Durchschnitt der Einspielergebnisse der Automaten gleicher Art im Satzungsgebiet abweichen[833]. Das Bundesverfassungsgericht schloss sich in seiner Entscheidung vom 4. Februar 2009 den Einschätzungen des Bundesverwaltungsgerichts an, ging in seinen rechtlichen Schlussfolgerungen aber darüber hinaus. Die Prüfung der Tauglichkeit des Stückzahlmaßstabs erfolgte als Gleichheitsfrage, da „der weitgehenden Gestaltungsfreiheit, die der Gesetzgeber bei der Erschließung einer Steuerquelle in Form des Vergnügungsaufwands des Einzelnen gerade auch bei der Wahl des Besteuerungsmaßstabs (vgl. BVerfGE 14, 76 (93); 31, 8 (19, 25 f.)) hat, […] durch Art. 3 Abs. 1 GG erst dort eine Grenze gesetzt [wird], wo eine gleiche oder ungleiche Behandlung von Sachverhalten nicht mehr mit einer am Gerechtigkeitsgedanken orientierten Betrachtungsweise vereinbar ist, wo also ein einleuchtender Grund für die Gleichbehandlung oder Ungleichbehandlung fehlt und diese daher willkürlich wäre“[834]. Aufgrund der Feststellungen und Erhebungen des vorlegenden Finanzgerichts stellte es eine Gleichbehandlung wesentlich ungleicher Sachverhalte fest, eine tragfähige Rechtfertigung sei dabei nicht festzustellen. Angesichts der technischen und wirtschaftlichen Entwicklung in diesem Bereich und der damit einhergehenden Erkenntnismöglichkeiten sei der Stückzahlmaßstab „als generell ungeeignet für die Bemessung der Spielgerätesteuer anzusehen, weil er allenfalls in mehr oder weniger zufälligen Einzelkonstellationen den nach dem Gebot der steuerlichen Lastengleichheit geforderten, hinreichenden Bezug zwischen der Steuerbemessung und dem Vergnügungsaufwand des Spielers sicherzustellen vermag“[835]. Nicht mehr tragfähig seien auch die in der Vergangenheit zur Rechtfertigung herangezogenen Argumente, wozu der Gesichtspunkt der Praktikabilität, die Annahme eines internen Belastungsausgleichs bei den Automatenaufstellern, die Verfolgung von Lenkungszwecken und die Möglichkeit des Fehlens eines anderweitigen zulässigen Maßstabs zählen[836].
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Die Festlegung eines Mindest- oder eines Höchststeuersatzes ist zudem grundsätzlich nicht mit den vom Bundesverfassungsgericht herausgearbeiteten Grundsätzen einer gleichheitsgerechten Besteuerung vereinbar, kann jedoch im Einzelfall gerechtfertigt sein. Im entschiedenen Fall verfolgte der Mindeststeuersatz das legitime Lenkungsziel der Eindämmung der Spielsucht, der Höchststeuersatz hingegen war nur für den Zeitraum der rückwirkenden Reparatur der (noch nach Stückzahlmaßstab erhobenen) Steuer gerechtfertigt[837].
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Nach der Rechtsprechungsänderung haben einige Länder ihre Vergnügungsteuergesetze umgestellt. Es wird nun zwischen Spielautomaten mit und ohne manipulationssicherem Zählwerk unterschieden, bei manipulationssicheren Automaten orientiert sich der Steuersatz an einer prozentualen Größe des Einspielergebnisses, bei solchen ohne manipulationssicheres Zählwerk bleibt es bei dem Stückzahlmaßstab[838]. An anderer Stelle wird – gerichtlich gebilligt – der Spieleinsatz als Maßstab herangezogen[839].
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Die Differenzierungen nach Aufstellort und Gerätetyp verstoßen nicht gegen Art. 3 Abs. 1 GG. Die erhöhte Besteuerung von Spielhallen trägt dem Umstand Rechnung, dass Spielhallen – anders als etwa Gaststätten – allein um des Spielens und damit des Spielaufwands willen aufgesucht werden[840] und darüber hinaus in Anbetracht der Vielfalt und der Menge der aufgestellten Geräte einen zusätzlichen Spielanreiz bieten[841]. Soweit Spielgeräte mit Gewinnmöglichkeiten höher besteuert werden als solche ohne Gewinnmöglichkeiten, ist dies aufgrund der größeren Attraktivität[842] und der typisierenden Erwartung, dass der Aufwand für eine Gewinnchance höher ist als derjenige für ein bloßes Spiel, gerechtfertigt[843].
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Auch eine erhöhte Besteuerung sog. Gewaltspielautomaten ist verfassungsrechtlich zulässig. Als steuerrechtliche Regelung, die Lenkungswirkungen in einem nicht steuerrechtlichen Kompetenzbereich entfaltet, bedarf der (Landes-)Gesetzgeber zwar nicht der Sachkompetenz für die gelenkte Sachmaterie[844]; allerdings darf – zur Wahrung der Widerspruchsfreiheit der Rechtsordnung – die Steuergesetzgebungskompetenz nicht in der Weise ausgeübt werden, dass ihre Lenkungswirkungen den Vorgaben des Bundesrechts widersprechen[845]. Eine die Spielautomatenbranche betreffende Gesamtkonzeption, der eine Satzungsregelung, die Gewaltspielautomaten mit einem höheren Steuersatz belegt, zuwiderlaufen könnte, ist im Bundesrecht nicht ersichtlich[846]. Das Bundesverfassungsgericht führt dazu aus: „Allein aus dem Umstand, dass der Bundesgesetzgeber die Darstellung und Verbreitung bestimmter Gewalttätigkeiten verboten, die Verbreitung bestimmter Medien reglementiert und den Zugang zu bestimmten Aufstellorten von Spielautomaten beschränkt hat, lässt sich nicht im Umkehrschluss folgern, er habe damit zugleich für die von den Verbotsnormen nicht erfassten Spielautomaten einen Freiraum geschaffen, der durch Regelungen im Übrigen nicht mehr beschränkt werden dürfte, insbesondere der Besteuerung nicht mehr zugänglich wäre“[847]. In der bisherigen Ausgestaltung kommt der erhöhten Besteuerung von Gewaltspielautomaten auch keine erdrosselnde Wirkung zu[848]. Die erhöhte Besteuerung ist auch durch gewichtige Interessen der Allgemeinheit gerechtfertigt. Ziel der höheren Steuersätze ist es, die Aufstellung von unerwünschten gewalt- und kriegsverherrlichenden Automaten einzudämmen. Angesichts des nach der Einschätzungsprärogative von Gesetz- und Satzungsgebern bestehenden Gefahrenpotentials von Gewaltspielautomaten – Förderung aggressiven Verhaltens, Aufbau von Aggressionen – besteht daran ein gewichtiges Interesse der Allgemeinheit[849]. Der steuerliche Gleichheitssatz steht einer erhöhten Besteuerung von Gewaltspielautomaten nicht entgegen. Abgesehen davon, dass – nach dem Bundesverfassungsgericht – mit der unterschiedlichen Besteuerung von Gewaltspielautomaten einerseits und anderen Spielautomaten andererseits nicht gleiche Sachverhalte ungleich, sondern ungleiche Sachverhalte ihrer Eigenheit gemäß behandelt werden, wäre eine etwaige Ungleichbehandlung aus den genannten Gründen gerechtfertigt[850].
b) Zweitwohnungsteuer
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Die Zweitwohnungsteuer gehört zu denjenigen örtlichen Aufwandsteuern, die erstmals nach der Verfassungsänderung von 1969 erhoben wurden und somit nicht dem Kreis der traditionellen Gemeindesteuern zuzuordnen sind[851]. In der Rechtsprechung ist die Zweitwohnungsteuer als zulässige Aufwandsteuer mit örtlichem Charakter anerkannt[852]. Gleichartigkeit zu bundesrechtlich geregelten Steuern besteht nicht[853]. Ratio dieser Steuer ist es, die Inhaber einer Zweitwohnung an der Finanzierung kommunaler Lasten, wie Vorhaltekosten für Wasser, Abwasser, Müllabfuhr[854] äquivalent zu beteiligen[855].
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Die Zweitwohnungsteuer knüpft dabei an den besonderen Aufwand an, der in dem Bereithalten einer Zweitwohnung zur privaten Nutzung zu sehen ist[856]. Das Innehaben einer solchen Wohnung erfordert die Aufbringung besonderer finanzieller Mittel und wird somit zum Indikator der für die Aufwandsteuer charakteristischen individuellen wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit des Steuerschuldners[857]. Für die Steuerpflicht ist unerheblich, ob der Aufwand im Einzelfall die Leistungsfähigkeit überschreitet[858]. Eine (Zweit-)Wohnung besteht dann, wenn der Raum oder die Räume ihrer Ausstattung nach zumindest vorübergehend zum Wohnen geeignet sind[859]. Auf die tatsächliche Nutzung kommt es für die Steuerfähigkeit dabei nicht an, vielmehr genügt die objektive Möglichkeit eines Wohnaufenthaltes des Inhabers[860]. Daneben sind auch mobile Unterkünfte, die nicht nur vorübergehend auf dem Gemeindegebiet abgestellt werden, der Zweitwohnungsteuer zugänglich[861].
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Die Gerichte wurden in der Vergangenheit mehrfach mit der Problematik konfrontiert, inwiefern sog. Erwerbszweitwohnungen der Zweitwohnungsteuer unterworfen werden dürfen[862]. Eine Erwerbszweitwohnung besteht dann, wenn die Zweitwohnung aus Gründen der nicht täglich zu bewältigenden Wegstrecke zwischen Arbeits- bzw. Ausbildungsort und Hauptwohnung gehalten wird[863]. Zu klären war, ob dieser Aufwand lediglich der Befriedigung des allgemeinen Lebensbedarfs dient[864] oder unabhängig von den Motiven und Zwecken der Zweitwohnsitznahme in jedem Fall die besondere Leistungsfähigkeit des Zweitwohnungsinhabers zum Ausdruck bringt[865]. Ausgehend vom Begriff des Aufwands soll der steuerfähige Tatbestand nicht erst bei besonders aufwendigen oder luxuriösen Einkommensverwendungen erfüllt sein, sondern sich bereits und ausschließlich in einem äußerlich erkennbaren Konsum erschöpfen[866]. Als ausreichend werden damit Wohnungen angesehen, die sich in der Nutzung eines Zimmers in einer Wohngemeinschaft[867] oder eines feststehenden Campingwagens auf einem Campingplatz[868] erschöpfen. Damit werden nur solche Zweitwohnungen nicht von der Aufwandsteuer erfasst, die ausschließlich als Kapitalanlage dienen[869]. Die Besteuerung von Erwerbszweitwohnungen ist damit zulässig. Um den Anforderungen des Art. 3 Abs. 1 GG gerecht zu werden – so das Bundesverfassungsgericht – „dürfen die Gründe für den Aufenthalt am Ort des Zweitwohnsitzes nicht zur Begründung der Steuerpflicht herangezogen werden, da die Aufwandsteuer eine wertende Berücksichtigung der mit dem getätigten Aufwand verfolgten Absichten und Zwecke ausschließt. Allein der isolierte Vorgang des Konsums als Ausdruck und Indikator der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit ist für die Aufwandsteuer maßgeblich. Dem entsprechend darf für die Begründung der Steuerpflicht nicht differenzierend darauf abgestellt werden, ob eine Person eine Zweitwohnung nur aus beruflichen Gründen oder zu Ausbildungszwecken innehat“[870]. Einen Verstoß gegen Art. 6 Abs. 1 GG hat das Bundesverfassungsgericht hingegen angenommen für den Fall, dass ein Verheirateter neben seiner Familienwohnung eine Zweitwohnung am Erwerbsort nahm und dort zur Zweitwohnungssteuer herangezogen wurde. Aufgrund melderechtlicher Vorschriften konnte – anders als bei einem Unverheirateten – die Zweitwohnung nicht als Hauptwohnung angesehen werden (sog. melderechtliche Zwangslage), wodurch der Ehepartner der Zweitwohnungsteuerpflicht hätte entgehen können. Darin sah das Bundesverfassungsgericht eine Diskriminierung der Ehe[871]. Auch hierbei sind die Motive für die Zweitwohnung oder die Frage, ob die Nutzung der Wohnung als vernünftig anszusehen ist, irrelevant. Entscheidend ist allein, dass eine melderechtliche Zwangslage besteht[872]. Das OVG NRW hat zudem angedeutet, dass es auch nicht darauf ankommen kann, dass es sich um eine Erwerbszweitwohnung handelt[873]. Inzwischen sehen viele Zweitwohnungsteuersatzungen Befreiungen für Erwerbszweitwohnungen für Verheiratete vor[874]. Nutzen Eheleute jedoch sowohl die Hauptwohnung am Familienwohnsitz als auch die Erwerbszweitwohnung gemeinsam, verstößt die Besteuerung nicht gegen Art. 6 Abs. 1 GG[875]. Ebenfalls verstößt die Besteuerung der Zweitwohnung mangels melderechtlicher Zwangslage nicht gegen Art. 6 Abs. 1 GG, wenn Ehegatten ihren Hauptwohnsitz berufsbedingt an zwei verschiedenen Orten und am Hauptwohnsitz des jeweils anderen ihren Nebenwohnsitz angemeldet haben[876].
Darüber hinaus ist eine Wohnung nur dann Gegenstand der Zweitwohnungsteuer, wenn der Inhaber gleichzeitig über eine Hauptwohnung verfügt, in der die private Lebensführung gewährleistet werden kann[877]. Daran fehlt es insbesondere, wenn der Betroffene aus melderechtlichen Gründen gehalten ist, Gemeinschaftsunterkünfte, die eine individuelle Lebensführung nur sehr eingeschränkt zulassen, als Hauptwohnsitz mitzuteilen[878].
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An den Begriff des Innehabens stellt die Rechtsprechung inzwischen nur noch geringe Anforderungen[879]. Nach mittlerweile ganz überwiegender Auffassung, die insbesondere von der neueren Rechtsprechung des Bundesverwaltungsgerichts und auch des Bundesfinanzhofs getragen wird, setzt eine Aufwandsteuer für das Innehaben einer Zweitwohnung nicht voraus, dass auch eine rechtlich gesicherte Verfügungsmacht über die Erstwohnung gegeben ist[880]. Der Zweitwohnungsteuer kann von Verfassungs wegen auch unterfallen, wer in seiner Erstwohnung als reiner Besitzdiener ohne eigenen Mitbesitz wohnt, wie dies im Fall der Nutzung des Kinderzimmers durch einen Studenten der Fall sein kann[881]. In Bezug auf die Zweitwohnung muss aber ein tatsächliches und rechtliches Verfügungsrecht bestehen. Eine Satzungsregelung, die dritte und weitere Wohnungen eines Inhabers im Gemeindegebiet von der Zweitwohnungsteuer ausnimmt, verstößt deshalb nicht gegen den allgemeinen Gleichheitssatz[882].
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Als Steuerschuldner kommen nur diejenigen Einwohner in Betracht, die in einer Gemeinde eine Zweitwohnung innehaben, ohne sich dort jedoch gleichzeitig überwiegend aufzuhalten[883]. Nicht natürliche Personen scheiden bei der Zweitwohnungsteuer als taugliche Steuersubjekte aus[884], da lediglich natürliche Personen einen steuerbaren Aufwand i. S. e. Einkommensverwendung für den persönlichen Lebensbedarf betreiben können[885]. Mangels Wohnsitznahme einer juristischen Person spielt das Innehaben einer Zweitwohnung nur unter dem Aspekt der Geschäftstätigkeit und damit der Einkommenserzielung eine Rolle[886]. Eine Besteuerung aus Gründen der Einkommensverwendung scheidet somit von vornherein aus.
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Die Höhe der Zweitwohnungsteuer bemisst sich nach dem Mietwert[887], der abhängig davon, ob der Steuerschuldner selbst Mieter oder Eigentümer ist, anhand der Jahresrohmiete bzw. einer fiktiven „üblichen Miete“ zu bestimmen ist [888]. Der Mietwert darf nicht mehr anhand der Jahresrohmiete, die auf Werten aus dem Jahr 1964 beruht, in Anbetracht des Urteils des Bundesverfassungsgerichts vom 10. April 2018 zur Grundsteuer und dem darin festgestellen Verstoß gegen Art. 3 Abs. 1 GG berechnet werden, wie eine neuere Kammerentscheidung des BVerfG festgestellt hat[889]. Als Steuersatz sind 10-20% des jährlichen Mietaufwandes als unbedenklich[890] anzusehen, wobei Pauschalierungen und Staffelungen zulässig sind[891]. Eine degressive Staffelung der Steuertarife durch Stufenbildung verletzt laut BVerfG allerdings das aus Art. 3 Abs. 1 GG folgende Gebot der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit, da es nicht durch hinreichend gewichtige sachliche Gründe gerechtfertigt ist[892]. Die Einnahmeerzielung bzw. eine angespannte Haushaltslage vermögen nach dieser Ansicht eine derartige Ungleichbehandlung nicht zu rechtfertigen[893]. Auch die Verfolgung zulässiger Lenkungszwecke – wie den Wohnungsinhaber zu einer Ummeldung von Zweit- in Hauptwohnsitz zu veranlassen oder das Wohnungsangebot für die einheimische Bevölkerung zu erhöhen – sind kein tauglicher Rechtfertigungsgrund, wenn diese auch durch einen linearen oder gar progressiven Steuertarif erreicht werden würden[894]. Gründe der Verwaltungsvereinfachung genügen den Rechtfertigungsanforderungen ebenfalls nicht, denn die Vorteile der Verwaltungsvereinfachung stehen außer Verhältnis zu der mit den Degressionseffekten verbundenen Ungleichbehandlungen[895]. Degressionseffekte, die innerhalb einer Stufe bestehen (stufeninterne Degression), sind allerdings aus Gründen der Verwaltungsvereinfachung gerechtfertigt, sofern der Steuertarif ansonsten keine Degressionseffekte bewirkt[896]. Eine zeitlich beschränkte Eigennutzungsmöglichkeit schließt dabei die steuerliche Veranlagung für den vollen Jahresbetrag nicht grundsätzlich aus[897]. Ein Anspruch auf anteilige Berechnung besteht nur dann, wenn der Jahresbetrag im Hinblick auf den Eigennutzungszeitraum unverhältnismäßig erscheint[898].
c) Hundesteuer
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Die Hundesteuer[899] wird in allen Ländern durch die Gemeinden erhoben[900]. Rechtsgrundlage bilden entweder die auf den einschlägigen Kommunalabgabengesetzen basierenden Satzungen[901] oder Spezialgesetze auf Landesebene[902]. Zweck der Hundesteuer ist neben der Einnahmeerzielung[903] die Eindämmung der durch Hundehaltung verursachten Verschmutzung öffentlicher Straßen[904]. Insoweit spielt der außerfiskalische Lenkungszweck bei dieser Steuer eine bedeutende Rolle.
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Mit der Hundesteuer wird der im Halten eines Hundes zum Ausdruck kommende besondere Aufwand steuerlich erfasst[905], auch wenn dieser unter Umständen nicht sehr erheblich ist[906]. Das Halten eines Hundes wird angenommen, wenn dieser in einen Haushalt oder Wirtschaftsbetrieb aufgenommen wurde[907]. Damit stellt die Hundesteuer eine örtliche Aufwandsteuer dar. Das BVerwG hat klargestellt, dass auch die zunehmende Mobilität der Bevölkerung und damit auch von Hundehaltern und ihren Hunden daran nichts ändert, auch wenn sie das Gemeindegebiet häufiger verlassen sollten. Denn entscheidend sei, wo der Hund in den Haushalt aufgenommen und damit der Aufwand im steuerrechtlichen Sinn betrieben werde[908]. Auf die Beweggründe für die Hundehaltung – etwa sittliche Motive des Tierschutzes oder der Tierpflege – kommt es für die steuerliche Erfassung grundsätzlich nicht an[909]. Auch ob Dritte die Aufwendungen für die Hundehaltung tatsächlich erstatten, ist für die Hundehaltereigenschaft nicht von Belang[910]. Das kurzfristige Verwahren eines Hundes stellt noch kein Halten im steuerrechtlich relevanten Sinn dar. Als zeitliche Mindestdauer wird ein Zeitraum von ca. 3 Monaten angegeben[911]. An dem die Steuerpflicht auslösenden Tatbestand fehlt es auch dann, wenn die Hundehaltung für die Aufrechterhaltung eines Wirtschafts- oder Gewerbebetriebes von existentieller Bedeutung ist, so dass die Einkommensverwendung nicht mehr die über den allgemeinen Lebensbedarf hinausgehende persönliche Leistungsfähigkeit zum Ausdruck bringt[912]. Somit reicht es für die Verneinung der Steuerpflicht nicht aus, dass der Hund beruflichen Zwecken dient. Vielmehr darf der Aufwand keinen konsumtiven Charakter aufweisen[913], sondern ausschließlich der Einkommenserzielung dienen[914]. Schwierige Abgrenzungsprobleme sind hier vorprogrammiert. Das Halten eines Diensthundes, etwa bei der Bundespolizei, ist keine Angelegenheit der persönlichen Lebensführung und unterfällt daher nicht der Hundesteuerpflicht[915].
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Steuerschuldner ist die Person, die den Hund im eigenen Interesse oder aber auch im Interesse eines Familienangehörigen[916] in den Haushalt aufgenommen hat. Von einer Aufnahme in den Haushalt kann gesprochen werden, wenn das Tier durch das zur Steuerzahlung herangezogene Haushaltsmitglied zumindest geduldet wird[917]. Als Halter kann jede natürliche oder juristische Person, unabhängig von der Frage der Geschäftsfähigkeit, in Erscheinung treten[918]. Besteht ein Haushalt aus mehreren Personen, so kann nur denjenigen Haushaltsmitgliedern der mit der Hundehaltung verbundene Aufwand zugerechnet werden, die auch selbst den Haushalt betreiben, d.h denjenigen, die sich in nennenswertem Umfang an den Kosten des Haushalts und/oder an der Hausarbeit beteiligen[919].
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Besondere Probleme ergeben sich bei mehreren Hunden, sofern eine erhöhte Hundesteuer für einen Zweithund erhoben wird. Dann stellt sich die Frage, ob dem Haushaltsvorstand beide Hunde zuzurechnen sind, wenn mehrere Familienmitglieder gemeinsam im Haushalt leben. Da die Haltereigenschaft auch hier nicht an die Eigentumsverhältnisse anknüpft, ist nur eine haushaltsbezogene Betrachtung sachgerecht. Alle in einem Haushalt lebenden Hunde werden zusammengefasst und einem Besteuerungssubjekt zugeordnet[920]. Das schließt die Gesamtschuldnerschaft bei mehreren Haushaltsvorständen[921] nicht aus.
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Maßstab für die Ermittlung der konkreten Steuer ist der einzelne Hund. Auf die wirtschaftlichen Verhältnisse des Steuerschuldners kommt es nicht an[922]. Zulässig ist auch eine Erhöhung der Steuerbeträge bei Mehrfachhundehaltung[923]. Die Steuer wird gewöhnlich jährlich erhoben. Im Rahmen der Bemessung der Hundesteuer sind folgende Besonderheiten relevant:
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Bei der sog. Zwingersteuer handelt es sich um eine Steuerermäßigung[924], die denjenigen Haltern gewährt wird, die eine Mehrzahl von Hunden zu Zuchtzwecken halten. Unabhängig von der Hundezahl wird die Steuer für jeden Zwinger erhoben[925]. An dieser Regelung wurden bereits verfassungsrechtliche Zweifel in Bezug auf das Rechtsstaatsprinzip geäußert. Da die der Einkommenserzielung dienende, erwerbswirtschaftliche Hundehaltung keine Verwendung von Einkommen bzw. Vermögen zur Bestreitung eines Aufwandes darstellt, der über das für die Deckung der allgemeinen Lebensbedürfnisse Erforderliche hinausgeht, läge zudem eine Überschreitung der Kompetenz aus Art. 105 Abs. 2a GG vor[926].
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In den meisten Kommunen unterliegt das Halten sog. Kampfhunde einer erhöhten Besteuerung. Abstrakt definiert werden Kampfhunde etwa als „solche Hunde, bei denen nach ihrer besonderen Veranlagung, Erziehung und/oder Charaktereigenschaft die erhöhte Gefahr einer Verletzung von Personen besteht oder von denen eine Gefahr für die öffentliche Sicherheit ausgehen kann“[927]. Daneben gelten vielfach bestimmte Hunde unwiderleglich als Kampfhunde[928]; auch „Mischlinge“ oder „Kreuzungen“ mit Kampfhunden unterfallen einer erhöhten Besteuerung[929]. Der Steuergesetzgeber hat bei der Erschließung von Steuerquellen eine weitgehende Gestaltungsfreiheit[930]. Diese Gestaltungsfreiheit muss er allerdings sachgerecht ausüben. Eine Ungleichbehandlung – hier: das Halten bestimmter Hunde wird höher besteuert als das Halten anderer Hunde – muss sich auf einen vernünftigen Grund zurückführen lassen[931]. Ausgehend vom zulässigen Lenkungszweck der Hundesteuer, die Hundehaltung einzudämmen und die durch sie bedingten Gefahren und Beeinträchtigungen für die Bevölkerung zu verringern, können die Gemeinden für sog. Kampfhunde einen erhöhten Steuersatz festlegen[932]. Dieses Vorgehen ist vor dem Hintergrund zu rechtfertigen, dass von Kampfhunden ein besonderes Bedrohungspotenzial ausgeht, dessen Einschränkung im besonderen Interesse der Allgemeinheit liegt[933]. Der Gestaltungsspielraum des Satzungsgebers ist erst dann überschritten, wenn eine erdrosselnde Wirkung[934] erreicht und damit faktisch die Abschaffung des Kampfhundes aus finanziellen Gründen erzwungen würde[935]. Ein achtfach höherer Satz wurde noch als zulässig angesehen[936]. Dahingegen wurde ein 26-fach höherer Satz von 2000 Euro als erdrosselnd erachtet[937]. Entscheidend für die Annahme einer erdrosselnden Wirkung ist nach dem BVerwG zum einen der Steigerungssatz im Verhältnis zu dem Steuersatz für Nichtkampfhunde. Zum anderen ist die Relation zwischen festgesetzter Jahressteuer und durchschnittlichen Haltungskosten maßgeblich[938].
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Die unwiderlegliche Einstufung bestimmter Hunde als Kampfhunde ist dabei jedoch nicht unproblematisch. Dennoch hält das Bundesverwaltungsgericht die Einstufung bestimmter Hunde ausnahmslos als Kampfhunde für sachlich gerechtfertigt[939]. Die Liste enthalte – unter im Tierhandel gebräuchlichen Bezeichnungen – nur solche Hunde, denen wegen ihres Gewichts oder ihrer Beißkraft eine abstrakte Gefährlichkeit zugesprochen werden müsse. Die Züchtung dieser Hunde sei etwa auf eine besondere Angriffsbereitschaft oder auf einen Beschädigungswillen ohne Hemmung angelegt[940]. Zwar könne nicht bei allen Exemplaren dieser Züchtung von einer gesteigerten Gefährlichkeit ausgegangen werden – das aggressive Verhalten eines individuellen Hundes hängt von mehreren Faktoren wie seiner Veranlagung, seiner Aufzucht, aber auch von den Verhaltensweisen seines Halters ab. Müssten aber in bestimmten Einzelfällen Ausnahmen von der erhöhten Besteuerung gewährt werden, würde dies dem steuerlichen Lenkungszweck, den Bestand an potentiell gefährlichen Hunden generell und langfristig möglichst gering zu halten, zuwiderlaufen. Da aus der nur potenziellen Gefährlichkeit – wenn auch erst bei Hinzutreten anderer Faktoren – jederzeit eine akute Gefährlichkeit erwachsen könne, sei es sachgerecht, bereits an dem abstrakten Gefahrenpotential anzuknüpfen[941]. Rechtlich unerheblich ist, ob die in der Liste aufgeführten Hunde mit dem Begriff „Kampfhund“ kynologisch-fachwissenschaftlich korrekt erfasst sind[942]. Auch nimmt eine gefahrenabwehrrechtliche Regelung, wonach es für das Halten bestimmter gefährlicher Hunde grundsätzlich einer Erlaubnis bedarf, es sei denn, dass durch ein sog. Negativzeugnis das Gegenteil bewiesen werden kann, der Regelung nicht ihre Lenkungseignung[943]. Das Ziel der Minimierung einer als gefährlich vermuteten Hundepopulation wird auch dann verfolgt, wenn nach dem Gefahrenabwehrrecht nur Hunde gehalten werden dürfen, die den Wesenstest bestanden haben und deren Halter zuverlässig und sachkundig sind[944].
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Mit der abstrakten Definition des Kampfhundebegriffs wird dem Umstand Rechnung getragen, dass auch andere Hunderassen – wie etwa der Deutsche Schäferhund oder die Dogge – mit einem erheblichen Aggressionspotential ausgestattet sind[945]. Dass diese Rassen jedoch nicht ausnahmslos als Kampfhunde erfasst sind, ist – nach dem Bundesverwaltungsgericht – eine Privilegierung, die sachgerechte Gründe habe[946]: Diese Hunde genössen eine größere soziale Akzeptanz, die Bevölkerung sei mit diesen Hunden vertraut und billige deren Verwendung bei der Polizei und anderen Ordnungsdiensten sowie als Wach-, Such- und Blindenhund. Zudem bestünde bei Züchtern und Haltern dieser Hunde eine größere Erfahrung bezüglich der Eigenschaften dieser Hunde, deren Gefährlichkeit dadurch eher beherrschbar erscheine[947].
Dass nicht alle Kreuzungen der in der Liste aufgeführten Hunde sowie alle oder bestimmte Mischlinge aufgeführter und nicht genannter Hunde in die Liste aufgenommen wurden, ist laut Bundesverwaltungsgericht von der Gestaltungsfreiheit des Satzungsgebers gedeckt. Eine unter Gleichheitsgesichtspunkten sachlich vertretbare Zuordnung solcher Kreuzungen und Mischlinge würde weitergehende kynologische Überlegungen und Festlegungen erfordern, zu denen der Satzungsgeber rechtlich nicht verpflichtet sei[948].
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Dem Gleichheitssatz widerspricht es auch nicht, „dass die Halter von Hunden, die sich als individuell gefährlich gezeigt haben, [im Gegensatz zu Hunden, deren Gefährlichkeit nach Maßgabe einer Rasseliste vermutet wird] nicht ihrerseits einer entsprechend erhöhten Besteuerung unterworfen werden. Da der Lenkungszweck der Steuer bei den konkret gefährlichen Hunden nicht greifen kann, darf der Steuersatzungsgeber die Behandlung der von ihnen ausgehenden Gefahren dem Ordnungsrecht überlassen“[949].
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Hinsichtlich der Frage nach einer ausdrücklichen Sachregelungskompetenz besteht in der Rechtsprechung kein Zweifel daran, dass eine steuerliche Regelung mit Lenkungswirkung, sei sie Haupt- oder Nebenzweck[950], keine gesonderte Sachkompetenz voraussetzt[951]. Allerdings darf die steuerrechtliche Regelung nicht in ein sachregelndes Verbot umschlagen und sich damit in Widerspruch zur geltenden Rechtsordnung[952] setzen.
