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§ 7g EStG

1224Nach § 7g Abs. 5 EStG können bei abnutzbaren beweglichen Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens bei Zugang nach dem 31. 12. 2007 im Jahr der Anschaffung oder Herstellung und in den vier folgenden Jahren Sonderabschreibungen bis zu insgesamt 20 % der Anschaffungs- oder Herstellungskosten in Anspruch genommen werden. Nach § 7g Abs. 6 Nr. 1 EStG ist erforderlich, dass der Betrieb zum Schluss des Wirtschaftsjahres, das der Anschaffung oder Herstellung des in Betracht kommenden Wirtschaftsgutes vorangeht, die Größenmerkmale des § 7g Abs. 1 Satz 2 Nr. 1 EStG (Rdn. 1217) nicht überschreitet. Neben den Sonderabschreibungen ist die AfA nach § 7 Abs. 1 oder 2 EStG zulässig. Die vorherige Inanspruchnahme eines Investitionsabzugsbetrags nach § 7g Abs. 1 EStG berechtigt nicht zur Vornahme der Sonderabschreibungen, ist aber auch nicht erforderlich.

Im Rahmen der Ermittlung des Gewinns aus Land- und Forstwirtschaft gem. § 13a EStG in der für das nach dem 30. 12. 2015 endende Wirtschaftsjahr geltenden Fassung sind Sonderabschreibungen nach § 7g Abs. 5 EStG nicht berücksichtigungsfähig (§ 13a Abs. 3 EStG).

1225Voraussetzung ist nach § 7g Abs. 6 Nr. 2 EStG, dass das begünstigte Wirtschaftsgut mindestens bis zum Ende des dem Wirtschaftsjahr der Anschaffung oder Herstellung folgenden Wirtschaftsjahres in einer inländischen Betriebsstätte des Betriebes ausschließlich oder fast ausschließlich betrieblich genutzt wird.

Eine Beschränkung der Begünstigung auf neue Wirtschaftsgüter ist nicht vorgesehen. Wirtschaftsgüter, die zu mehr als 10 % für private Zwecke benutzt werden, z. B. Pkw, sind danach nicht begünstigt. Die Begünstigung von Investitionen in ausländischen Betriebsstätten wird ausdrücklich ausgeschlossen. Wurde kein Investitionsabzugsbetrag beansprucht, sind die Sonderabschreibungen und die daneben vorzunehmende AfA nach den ungekürzten Anschaffungs- oder Herstellungskosten zu bemessen.

1226Wurde ein Investitionsabzugsbetrag nach § 7g Abs. 1 EStG beansprucht, können die Anschaffungs- oder Herstellungskosten des begünstigten Wirtschaftsguts nach § 7g Abs. 2 EStG in Höhe des tatsächlich vorgenommenen Abzugsbetrags, höchstens jedoch um 40 % der Anschaffungs- oder Herstellungskosten gewinnmindernd gekürzt werden. Mit diesem steuerlichen Wahlrecht wird die Möglichkeit eröffnet, den sich durch die zwingende Hinzurechnung des Investitionsabzugsbetrags ergebenden Gewinn (vgl. Rdn. 1239 ff.) zu eliminieren. Damit wird die Bemessungsgrundlage für die AfA und die Sonderabschreibungen entsprechend gekürzt. Dieses Wahlrecht kann gem. § 5 Abs. 1 Satz 1 Halbsatz 2 EStG unabhängig von der Verfahrensweise in der Handelsbilanz ausgeübt werden (Rdn. 660 ff.).

1227Wird das begünstigte Wirtschaftsgut bis zum Ende des auf das Jahr der Anschaffung/Herstellung folgenden Jahres nicht für die begünstigten Zwecke genutzt, weil es z. B. veräußert wird oder zu mehr als 10 % privaten Zwecken dient, sind beanspruchte Sonderabschreibungen rückwirkend zu versagen (§ 7g Abs. 6 Nr. 2 i. V. m. Abs. 4 EStG). Wurde für das Wirtschaftsgut zuvor ein Investitionsabzugsbetrag beansprucht, ist dieser nach § 7g Abs. 4 EStG ebenfalls rückgängig zu machen. Bereits durchgeführte Veranlagungen sind entsprechend zu ändern (vgl. auch Rdn. 1254 f.).

1228Entstehen an einem Gebäude in einem förmlich festgelegten Sanierungsgebiet oder in einem städtebaulichen Entwicklungsbereich im Zusammenhang mit Modernisierungs- und Instandsetzungsmaßnahmen i. S. des § 177 des Bundesbaugesetzes Herstellungskosten, können diese nach § 7h Abs. 1 EStG abweichend von § 7 Abs. 4 und 5 EStG im Jahr der Herstellung und den folgenden sieben Jahren mit jeweils bis zu 9 % und in den folgenden vier Jahren mit jeweils bis zu 7 % abgesetzt werden. Ferner ist der Herstellungsaufwand zur Erhaltung, Erneuerung und funktionsgerechten Verwendung der vorbezeichneten Gebäude begünstigt, sofern sie wegen ihrer geschichtlichen, künstlerischen oder städtebaulichen Bedeutung erhalten bleiben sollen und sich der Eigentümer dazu neben bestimmten Modernisierungsmaßnahmen gegenüber der Gemeinde verpflichtet hat. Die erhöhten Absetzungen sind auch zulässig auf die Anschaffungskosten von Gebäuden, soweit diese auf Maßnahmen der vorbezeichneten Art entfallen, die nach dem rechtswirksamen Abschluss des obligatorischen Vertrags oder gleichstehenden Rechtsakts zum Erwerb dieses Gebäudes durchgeführt worden sind. Begünstigt sind nur Maßnahmen, die während der Geltungsdauer eine Sanierungssatzung durchgeführt werden (BFH v. 25. 2. 2014, BFH/NV 2014 S. 1512). Die Voraussetzungen für die Inanspruchnahme der erhöhten Absetzungen müssen nach § 7h Abs. 2 EStG durch eine Bescheinigung der zuständigen Gemeindebehörde nachgewiesen werden (vgl. dazu BMF-Schreiben v. 16. 5. 2007, BStBl 2007 I S. 475). Erforderlich ist eine Bescheinigung für das jeweilige Objekt, z. B. die in Betracht kommende Eigentumswohnung (BFH v. 6. 5. 2014, BStBl 2015 II S. 581; v. 16. 9. 2014, BFH/NV 2015 S. 194). Bei dieser Bescheinigung handelt es sich bei deren Bestandskraft um einen Grundlagenbescheid (BFH v. 22. 9. 2005, BStBl 2007 II S. 373; v. 25. 2. 2014, a. a. O.; beachte BFH v. 6. 12. 2016, BStBl 2017 II S. 523). Im Übrigen wird auf R 7h EStR und H 7h EStH sowie BFH v. 24. 6. 2009 (BStBl II S. 596) hingewiesen.

1229Für Herstellungskosten an Baudenkmalen können nach § 7i Abs. 1 Satz 1 EStG anstelle der AfA nach § 7 Abs. 4 oder 5 EStG erhöhte Absetzungen im Jahr der Herstellung und in den folgenden sieben Jahren jeweils bis zu 9 % und in den folgenden vier Jahren mit jeweils bis zu 7 % jährlich beansprucht werden. Bei Baumaßnahmen, für die ein Antrag auf Baugenehmigung nicht erforderlich ist, soll die Einreichung der für die denkmalsrechtliche Genehmigung erforderlichen Unterlagen als das Einreichen von Bauunterlagen und damit als Herstellungsbeginn gewertet werden (OFD Koblenz v. 3. 6. 2004, DB 2004 S. 1534). Begünstigt sind ausschließlich Gebäudeinvestitionen, nicht hingegen Aufwendungen für Außenanlagen und bewegliche abnutzbare Wirtschaftsgüter. Unter bestimmten Voraussetzungen kann es sich bei einem Baudenkmal auch um einen Neubau im bautechnischen Sinne handeln (BFH v. 24. 6. 2009, BStBl II S. 960). Die erhöhten Absetzungen können erst nach Abschluss der Baumaßnahme und nicht bereits zuvor von den Teilherstellungskosten vorgenommen werden (BFH v. 27. 6. 1995, BStBl 1996 II S. 215). Erstreckt sich eine Gesamtbaumaßnahme auf mehrere Einzelmaßnahmen, sind erhöhte Absetzungen auf die Herstellungskosten für die jeweilig abgeschlossene Einzelmaßnahme zulässig (BFH 20. 8. 2002, BStBl 2003 II S. 582). Wird ein Baudenkmal während des Begünstigungszeitraums veräußert, können die erhöhten Absetzungen auch für das Jahr der Veräußerung noch mit dem vollen Jahresbetrag der begünstigten Herstellungskosten beansprucht werden (BFH v. 18. 6. 1996, BStBl II S. 645).

1230Die Voraussetzungen für die Inanspruchnahme der erhöhten Absetzungen sind nach § 7i Abs. 2 EStG durch eine Bescheinigung der zuständigen Denkmalbehörde. Eine Übersicht über die Veröffentlichungen der länderspezifischen Bescheinigungsrichtlinien ergibt sich aus den BMF-Schreiben v. 10. 11. 2000 (BStBl 2000 I S. 1513) und v. 8. 11. 2004 (BStBl 2004 I S. 1049), über die zuständigen Bescheinigungsbehörden aus dem BMF-Schreiben v. 4. 6. 2015 (BStBl 2015 I S. 506). Wegen weiterer Einzelheiten zum Bescheinigungsverfahren wird auf R 7i EStR sowie das BMF-Schreiben v. 16. 5. 2007 (BStBl 2007 I S. 475) und das Urteil des BFH v. 24. 6. 2009 (BStBl II S. 596) hingewiesen. Wird die Begünstigung für eine Eigentumswohnung begehrt, muss die Bescheinigung für diese Wohnung erteilt sein; nicht ausreichend ist eine Bescheinigung für den gesamten Gebäudekomplex, zu dem die Wohnung gehört (BFH v. 6. 4. 2014, BStBl 2015 II S. 581). Bei der Bescheinigung handelt es sich um einen Grundlagenbescheid (BFH v. 22. 9. 2015, BStBl 2007 II S. 373; v. 25. 2. 2014, BFH/NV 2014 S. 1364; beachte BFH v. 6. 12. 2016, BStBl 2017 II S. 523).

1231Die Bemühungen des Gesetzgebers, bei der Gewinnermittlung unter bestimmten Voraussetzungen Erleichterungen einzuräumen, beschränken sich nicht auf die Zulassung des Lifo-Verfahrens für das Umlaufvermögen (vgl. Rdn. 906 ff.), besonderer AfA-Sätze (vgl. Rdn. 1101 ff.), von Sonderabschreibungen und erhöhten Absetzungen (vgl. Rdn. 1211 ff.). Sie erstrecken sich auch auf weitere Bewertungsfreiheiten.

Qualifizierter Abzug der Aufwendungen für einer selbständigen Nutzung fähigen beweglichen Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens, sofern die Anschaffungs- oder Herstellungskosten bzw. der an deren Stelle tretende Wert 1 000 € nicht übersteigt in unterschiedlicher Weise nach § 6 Abs. 2 und 2a EStG – Bewertungsfreiheit für geringwertige Wirtschaftsgüter (Rdn. 973 ff.).

Kleine und mittlere Unternehmen (vgl. Rdn. 1217) können im Vorgriff auf beabsichtigte Investitionen nach § 7g Abs. 1 EStG einen Investitionsabzugsbetrag außerhalb der Bilanz abziehen (vgl. Rdn. 1244).

Gewinne aus der Veräußerung bestimmter Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens können nach §§ 6b, 6c EStG auf die Anschaffungs- oder Herstellungskosten bestimmter Anlagegüter übertragen werden. Ist die Übertragung der stillen Reserven erst in einem auf die Veräußerung folgenden Wirtschaftsjahr möglich, können diese über einen begrenzten Zeitraum in eine den steuerlichen Gewinn mindernde Rücklage eingestellt werden (vgl. Rdn. 1270 ff.).

1232Weiter sind die nachstehend aufgeführten Möglichkeiten zur Vermeidung der sofortigen Besteuerung realisierter Gewinne zu beachten:

Kürzung der Anschaffungs- oder Herstellungskosten von Anlagegütern um gewährte Zuschüsse nach R 6.5 EStR (vgl. Rdn. 1311).

Übertragung infolge höherer Gewalt aufgedeckter stiller Reserven auf Ersatzwirtschaftsgüter nach R 6.6 EStG – Rücklage für Ersatzbeschaffung (vgl. Rdn. 1262).

1233Die handelsrechtlichen Rechnungslegungsvorschriften sehen weitgehend entsprechende Regelungen nicht vor. Es handelt sich um steuerrechtliche Wahlrechte, die gem. § 5 Abs. 1 Satz 1 Halbsatz 2 EStG unabhängig von der Verfahrensweise in der Handelsbilanz ausgeübt werden können. Soweit sich danach für die in Betracht kommenden Wirtschaftsgüter in der Steuerbilanz von der Handelsbilanz abweichende Ansätze ergeben, sind diese gem. § 5 Abs. 1 Satz 2 EStG durch Aufnahme der in Betracht kommenden Wirtschaftsgüter in das danach zu führende Verzeichnis zu dokumentieren (vgl. Rdn. 660 ff.).

1234Im Vorgriff auf die aus Billigkeitsgründen zulässigen Sonderabschreibungen aus Anlass der Wiederherstellung oder der Wiederbeschaffung von Anlagegütern, die durch eine Unwetterkatastrophe untergegangen sind, kann nach der von den obersten Finanzbehörden des Bundes und der Länder beschlossenen Rahmenregelung (vgl. BMF-Schreiben v. 19. 7. 2005 – IV A 4 – S 0336 – 1/05) in bestimmtem Umfang eine den steuerlichen Gewinn mindernde Rücklage gebildet werden. Diese Regelung wird für die betroffenen Gebiete von dem zuständigen Landesfinanzminister zugelassen.

1235Die Regelungen zur Inanspruchnahme der Bewertungsfreiheit für geringwertige Wirtschaftsgüter sind in der Vergangenheit mehrfach geändert worden. Den unterschiedlichen Regelungen ist gemeinsam, dass nur die einer selbständigen Nutzung fähigen abnutzbaren beweglichen Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens begünstigt sind. Die jeweiligen Schwellenwerte beziehen sich auf die Anschaffungs- oder Herstellungskosten bzw. den an deren Stelle tretenden Wert. Bei Zugang nach dem 31. 12. 2009 bestehen bei ab 2018 erhöhten Schwellenwerten folgende Wahlrechte, die jeweils bezogen für das einzelne Wirtschaftsjahr gesondert auszuüben sind:

Bei einem Zugangswert von nicht mehr als 150 € (ab 2018 250 €) ist statt der Vornahme der AfA nach § 7 EStG der sofortige Abzug als Betriebsausgaben zulässig. Die Aufnahme in das Inventarverzeichnis oder weitergehende Aufzeichnungen sind nicht erforderlich (§ 6 Abs. 2 EStG).

Bei einem Zugangswert von mehr als 150 € (ab 2018 250 €) aber nicht mehr als 410 € (ab 2018 800 €) ist statt der Vornahme der AfA nach § 7 EStG der sofortige Abzug als Betriebsausgaben zulässig. Für diesen Fall sind die Wirtschaftsgüter unter Angabe des Zugangstages und des Zugangswerts in einem besonderen Verzeichnis auszuweisen, sofern diese Angaben nicht aus der Buchführung ersichtlich sind (§ 6 Abs. 2 EStG).

Bei einem Zugangswert von mehr als 150 € (ab 2018 250 €) aber nicht mehr als 1 000 € ist statt der Vornahme der AfA nach § 7 EStG die Aufnahme in einen Sammelposten möglich, der im Wirtschaftsjahr der Bildung und in den folgenden vier Wirtschaftsjahren mit jeweils 1/5 gewinnmindernd aufzulösen ist. Für diesen Fall können die Aufwendungen für Wirtschaftsgüter mit einem Zugangswert von mehr als 150 € (ab 2018 250 €) aber nicht mehr als 410 € (ab 2018 800 €) nicht als sofort abziehbare Betriebsausgaben behandelt werden (§ 6 Abs. 2a EStG).

1236Wegen weiterer Einzelheiten wird auf R 6.13 EStR, H 6.13 EStH, das BMF-Schreiben v. 30. 9. 2010 (BStBl I S. 755) sowie Rdn. 973 ff. hingewiesen.

1237, 1238 Einstweilen frei

§ 7g EStG

1239Investitionen kleiner und mittlerer Unternehmen (vgl. Rdn. 1217) werden durch § 7g EStG gefördert. Begünstigt sind die Anschaffung oder Herstellung abnutzbarer beweglicher Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens. Zunächst war es mit Wirkung für vor dem 18. 8. 2007 endende Wirtschaftsjahre zulässig, auf beabsichtigte Investitionen bis zu einem Höchstbetrag eine Ansparabschreibung gewinnmindernd zu berücksichtigen, bei Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 1, § 5 EStG durch die Bildung einer entsprechenden Rücklage, bei Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG durch den Abzug wie eine Betriebsausgabe. Die Rücklage war für das Jahr der Durchführung der Investition, spätestens jedoch zum Ende des zweiten auf die Bildung folgenden Wirtschaftsjahres aufzulösen. Bei Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG hatte eine entsprechende Zurechnung zum Gewinn zu erfolgen. Für die begünstigte Investition konnten im Übrigen Sonderabschreibungen beansprucht werden (Rdn. 1220). Weitergehende Vergünstigungen waren für Existenzgründer vorgesehen.

1240Für nach dem 17. 8. 2007 endende Wirtschaftsjahre wurde mit der Neufassung des § 7g EStG durch das UntStRefG v. 18. 8. 2007 (BGBl 2007 I S. 1912) im Vorgriff auf beabsichtigte Investitionen ein Investitionsabzugsbetrag bis zur Höhe 40 % der voraussicht­lichen Anschaffungs- oder Herstellungskosten abnutzbarer beweglicher Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens, höchstens jedoch von 200 000 € zugestanden, der bei Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 1, § 5 EStG außerhalb der Bilanz, bei Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG wie eine Betriebsausgabe abzuziehen ist. Änderungen und Ergänzungen erfolgten durch das Wachstumsbeschleunigungsgesetz v. 22. 12. 2009 (BGBl 2009 I S. 1346) und das AmtshilfeRLUmsG v. 26. 6. 2013 (BGBl 2013 I S. 1809). Die Gewährung von Sonderabschreibungen wurde beibehalten.

Die begünstigte Investition hatte innerhalb der auf den Abzug folgenden drei Wirtschaftsjahre zu erfolgen. Die beabsichtigten Investitionen waren bei Geltendmachung des Abzugsbetrags in qualifizierter Form zu bezeichnen. Bei fristgemäß erfolgter Investition ist der entsprechende Abzugsbetrag entweder dem Gewinn hinzuzurechnen oder von den Anschaffungs- oder Herstellungskosten des begünstigten Wirtschaftsguts abzuziehen. Wird die Investition nicht oder nicht fristgerecht durchgeführt, ist der Abzug nachträglich zu versagen. Entsprechendes gilt, wenn nach fristgerecht durchgeführter Investition das begünstigte Wirtschaftsgut nicht bis zum Ende des auf die Anschaffung/Herstellung folgenden Wirtschaftsjahres ausschließlich oder nahezu ausschließlich in einer inländischen Betriebsstätte genutzt wird. Mit der qualifizierten Bezeichnung der beabsichtigten Investitionen und der mit der rückwirkenden Versagung des Abzugsbetrags im Regelfall einhergehenden Verzinsung der sich danach ergebenden Steuernachforderung sollte Missbräuchen entgegengewirkt werden.

Auf die Erläuterungen des BMF in seinen Schreiben v. 20. 11. 2013 (BStBl 2013 I S. 1493) und v. 15. 8. 2014 (BStBl 2014 I S. 1174) wird hingewiesen.

1241Die danach maßgebende Fassung des § 7g EStG ist dann durch das StÄndG 2015 v. 2. 11. 2015 (BGBl 2015 I S. 1834) mit Wirkung für nach dem 31. 12. 2015 endende Wirtschaftsjahre geändert worden. Beibehalten wurde die Gewährung von Investitionsabzugsbeträgen bis zur Höhe von 40 % der voraussichtlichen Anschaffungs- oder Herstellungskosten abnutzbarer beweglicher Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens, höchstens jedoch von 200 000 €. Erleichtert wurden die Voraussetzungen für die Inanspruchnahme eines Investitionsabzugsbetrags unter Beibehaltung der Größenmerkmale für kleine und mittlere Unternehmen und der Regelungen im Übrigen. § 7g Abs. 1 bis 4 EStG wurden neu gefasst, ohne dass sich in Abs. 2 bis 4 daraus wesentliche materielle Änderungen ergaben. Die Vorschriften über die Zulässigkeit von Sonderabschreibungen nach § 7g Abs. 5 und 6 EStG sowie zur entsprechenden Anwendung von § 7g Abs. 1 bis 6 EStG auf Personengesellschaften und Gemeinschaften gem. § 7g Abs. 7 EStG blieben unverändert.

Dem begünstigten Steuerpflichtigen steht es nunmehr frei, im Rahmen des unverändert gebliebenen Höchstbetrags einen Investitionsabzugsbetrag zu beanspruchen. Einer Bezeichnung der im Einzelnen beabsichtigten Investitionen bedarf es nicht. Erforderlich ist, dass er die Summen der Abzugsbeträge und der nach den § 7g Abs. 2 bis 4 EStG hinzuzurechnenden oder rückgängig zu machenden Beträge nach amtlich vorgeschriebenen Datensätzen durch Datenfernübertragung dem Finanzamt übermittelt, sofern ihm dafür keine Erleichterungen zugestanden worden sind. Der Investitions­abzugsbetrag ist nur dann und insoweit rückwirkend zu versagen, als innerhalb des dreijährigen Investitionszeitraums 40 % der begünstigungsfähigen Investitionen den beanspruchten Investitionsabzugsbetrag nicht erreichen.

1242Die Neufassung des § 7g EStG ist erstmals für Investitionsabzugsbeträge anzuwenden, die für nach dem 31. 12. 2015 endende Wirtschafsjahre beansprucht werden (§ 52 Abs. 16 Satz 1 EStG). Bei einem vom Kalenderjahr abweichenden Wirtschaftsjahr, z. B. bei Land- und Forstwirten (vgl. dazu § 4a Abs. 1 Satz 2 Nr. 1 EStG), ist die Neuregelung bereits für das Wirtschaftsjahr 2015/2016 anwendbar. Bei Investitionsabzugsbeträgen, die in vor dem 1. 1. 2016 endenden Wirtschaftsjahren in Anspruch genommen wurden, ist § 7g Abs. 1 bis 4 EStG in der am 31. 12. 2015 geltenden Fassung weiter anzuwenden (§ 52 Abs. 16 Satz 2 EStG). Soweit vor dem 1. 1. 2016 beanspruchte Investitionsabzugsbeträge noch nicht hinzugerechnet oder rückgängig gemacht worden sind, vermindert sich der Höchstbetrag von 200 000 € nach § 7g Abs. 1 Satz 4 EStG in der am 1. 1. 2016 geltenden Fassung entsprechend (§ 52 Abs. 16 Satz 3 EStG).

Zu der ab 1. 1. 2016 maßgebenden Fassung von § 7g Abs. 1 bis 4 und 7 EStG hat das BMF mit Schreiben v. 20. 3. 2017 (BStBl 2017 I S. 423) Stellung genommen.

1243Danach sind für vor dem 1. 1. 2016 endende Wirtschaftsjahre gebildete Investitionsabzugsbeträge insgesamt die bis dahin maßgebenden Regelungen anzuwenden. Die Investition hat innerhalb des bisherigen Investitionszeitraums zu erfolgen; die Bestimmung der anzuschaffenden/herzustellenden Wirtschaftsgüter bleibt maßgebend. Eine Verrechnung mit anderen Investitionen ist nicht zulässig, so dass der Investitionsabzugsbetrag ggf. gem. § 7g Abs. 3 EStG rückgängig zu machen ist. Entsprechendes gilt für den Teil des Abzugsbetrags, um den die Anschaffungs- oder Herstellungskosten den Abzugsbetrag unterschreiten.

§ 7g EStG

1244Nach § 7g Abs. 1 Satz 1 EStG n. F. können Steuerpflichtige für die künftige Anschaffung oder Herstellung von abnutzbaren beweglichen Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens bis zu 40 % der voraussichtlichen Anschaffungs- oder Herstellungskosten gewinnmindernd abziehen. Dabei wird vorausgesetzt, dass die Wirtschaftsgüter mindestens bis zum Ende des dem Wirtschaftsjahr der Anschaffung oder Herstellung folgenden Wirtschaftsjahres in einer inländischen Betriebsstätte des Betriebes ausschließlich oder fast ausschließlich betrieblich genutzt werden. Weiter wird gefordert:

Der Betrieb darf am Schluss des Abzugsjahres die in Rdn. 1217 genannten Größenmerkmale nicht übersteigen (§ 7g Abs. 1 Satz 2 Buchst. a EStG).

Der Steuerpflichtige muss die Summen der Abzugsbeträge und der nach den § 7g Abs. 2 bis 4 EStG hinzuzurechnenden oder rückgängig zu machenden Beträge nach amtlich vorgeschriebenen Datensätzen durch Datenfernübertragung dem Finanzamt übermitteln. Auf Antrag kann zur Vermeidung unbilliger Härten auf eine elektronische Übermittlung verzichtet werden (vgl. § 150 Abs. 8 AO). In diesen Fällen müssen sich die Summen der Abzugsbeträge und der nach § 7g Abs. 2 bis 4 EStG hinzuzurechnenden oder rückgängig zu machenden Beträge aus den beim Finanzamt einzureichenden Unterlagen ergeben (Rdn. 24 bis 26 des BMF-Schreibens v. 20. 3. 2017, a. a. O.).

Die Summe (der Saldo) der Beträge, die im Wirtschaftsjahr des Abzugs und in den drei vorangegangenen Wirtschaftsjahren sowie der im betreffenden Wirtschaftsjahr und der nach den § 7g Abs. 2 bis 4 EStG hinzuzurechnenden oder rückgängig zu machenden Beträge darf je Betrieb 200 000 € nicht übersteigen.

Investitionsabzugsbeträge können auch beansprucht werden, wenn sich dadurch ein Verlust ergibt.

1245Begünstigt sind Einzelunternehmer, Personengesellschaften und Gemeinschaften (vgl. dazu § 7g Abs. 7 EStG) sowie nach Maßgabe des KStG zu besteuernde Körperschaften (Rdn. 1 bis 5 des BMF-Schreibens v. 20. 3. 2017, a. a. O.). Personengesellschaften können danach Abzugsbeträge auch für beabsichtigte Investitionen ihrer Gesellschafter im Sonderbetriebsvermögen beanspruchen (beachte FG Baden-Württemberg v. 11. 3. 2016, EFG 2016 S. 1081, Rev. Az. BFH VI R 44/16). Die Vergünstigung wird betriebsbezogen gewährt. Voraussetzung ist die Ausübung einer werbenden Tätigkeit; nicht begünstigt sind beabsichtigte Investitionen in einem fortgeführten verpachteten Betrieb i. S. von § 16 Abs. 3b EStG (BFH v. 27. 9. 2001, BStBl 2002 II S. 136). Natürliche Personen können mehrere Betriebe unterhalten, so dass bei Vorliegen der weiteren Voraussetzungen für jeden der Betriebe Abzugsbeträge jeweils bis zum Höchstbetrag von 200 000 € beansprucht werden können (Rdn. 10, 19 des BMF-Schreibens v. 20. 3. 2017, a. a. O.; BFH v. 24. 10. 2012, BFH/NV 2013 S. 252; v. 25. 2. 2016, BFH/NV 2016 S. 915). Kapitalgesellschaften und Personengesellschaften unterhalten demgegenüber jeweils nur einen Betrieb. In Fällen der Betriebsaufspaltung kann ein Abzugsbetrag von Besitz- und Betriebsunternehmen, in den Fällen der Organschaft von Organträger und Organgesellschaft jeweils unabhängig voneinander beansprucht werden.

Der Abzugsbetrag kann sowohl bei Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 1, § 5 EStG als auch nach § 4 Abs. 3 EStG, nicht hingegen bei Gewinnermittlung nach Durchschnittssätzen gem. § 13a EStG beansprucht werden. Er ist bei Gewinnermittlung durch Bestandsvergleich außerhalb der Bilanz zu berücksichtigen.

1246Investitionsabzugsbeträge können beansprucht werden für die künftige Anschaffung oder Herstellung abnutzbarer beweglicher Anlagegüter einschließlich geringwertiger Wirtschaftsgüter i. S. von § 6 Abs. 2 und 2a EStG (Rdn. 6 bis 8 des BMF-Schreibens v. 20. 3. 2017, a. a. O.). Dabei kann es sich auch um gebrauchte Wirtschaftsgüter handeln. Zur Verfahrensweise in Fällen, in denen ein Wirtschaftsgut in mehr als einem Betrieb des Anspruchsberechtigten genutzt werden soll, vgl. BFH v. 19. 3. 2014 (BFH/NV 2014 S. 1143) und v. 6. 4. 2016 (BFH/NV 2016 S. 1775). Wirtschaftsgüter, die zu mehr als 10 % privat genutzt werden, sind nicht begünstigt. Wird der Umfang der privaten Pkw-Nutzung nach der sog. 1 %-Regelung (§ 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG) ermittelt, ist grundsätzlich von einem schädlichen Nutzungsumfang auszugehen. Die Inanspruchnahme eines Investitionsabzugsbetrags für die geplante Anschaffung eines weiteren Pkw kann nicht deswegen versagt werden, weil bei dem gegenwärtig genutzten Pkw die sog. 1 %-Regelung angewendet wird (BFH v. 26. 11. 2009, BStBl 2013 II S. 946). Bei der Verwendung eines Teils des von einer gewerblich betriebenen Fotovoltaikanlage erzeugten Stroms für private Zwecke handelt es sich um eine Sachentnahme und keine teilweise private Nutzung der Anlage (R 4.3 Abs. 4 EStR). Dagegen führt bei sog. Blockheizkraftwerken die Nutzung der Wärme für außerbetriebliche Zwecke zu einer (anteiligen) außerbetrieblichen Nutzung der Anlage.

Steht von vornherein fest, dass ein Wirtschaftsgut aufgrund seiner Beschaffenheit vor Ende des auf das Jahr des Zugangs folgenden Wirtschaftsjahres aus dem Betriebsvermögen ausscheiden wird, wie dies z. B. bei bestimmten Tieren der Fall sein kann, ist die Inanspruchnahme des Investitionsabzugsbetrags ausgeschlossen (Niedersächsisches FG v. 15. 8. 2012 – 2 K 80/12, EFG 2012 S. 2191, rkr.).

1247Die begünstigte Investition muss in den dem Wirtschaftsjahr des Abzugs folgenden drei Wirtschaftsjahren erfolgen. Nach dem Urteil des BFH v. 10. 3. 2016 (BStBl 2016 II S. 763) steht es der Inanspruchnahme eines Investitionsabzugsbetrags nicht entgegen, wenn im Zeitpunkt seiner Geltendmachung feststeht, dass die Investition nicht mehr von dem Steuerpflichtigen selbst, sondern aufgrund einer bereits durchgeführten oder feststehenden unentgeltlichen Betriebsübertragung von dem Betriebsübernehmer vorgenommen werden soll. Entsprechendes gilt in Wirtschaftsjahren vor einer Einbringung von Betriebsvermögen in eine Personengesellschaft nach § 24 UmwStG, vgl. Rdn. 22 des BMF-Schreibens v. 20. 3. 2017 (a. a. O.). Für den Fall der Einbringung eines Betriebs zu Buchwerten in eine Kapitalgesellschaft vgl. BFH v. 27. 1. 2016 (BFH/NV 2016 S. 1032).

1248Der Abzugsbetrag kann nur auf Antrag beansprucht werden. Angaben zu in der Zukunft beabsichtigten Investitionen sind nicht erforderlich, Dieser Antrag kann im Rahmen der Steuererklärung, u. U. auch zu einem späteren Zeitpunkt, z. B. in einem Rechtsbehelfsverfahren und aus Anlass einer steuerlichen Außenprüfung, gestellt werden. Erforderlich ist im Regelfall die Übermittlung der erforderlichen Daten nach amtlich vorgeschriebenem Datensatz durch Datenfernübertragung. Bei erstmaliger Inanspruchnahme eines Investitionsabzugsbetrags mit der Jahressteuererklärung ist lediglich der Abzugsbetrag zu übermitteln. Korrekturen sind danach ebenfalls nur im Rahmen der Datenfernübertragung nach den Vorgaben der FinVerw möglich.

1249Für den Regelfall wird der Antrag auf Gewährung des Abzugsbetrags mit der Abgabe der entsprechenden Jahressteuererklärung gestellt werden. Bereits für die zuvor maßgebenden Fassungen des § 7g EStG wurde eine spätere Antragstellung z. B. im Rahmen eines Einspruchs- oder Klageverfahrens (BFH v. 8. 6. 2011, BStBl 2013 II S. 952; v. 17. 1. 2012, BStBl 2013 II S. 949; vgl. auch Rdn. 21 des BMF-Schreibens v. 20. 3. 2017, a. a. O.) für zulässig angesehen, sofern die Investition von dem betreffenden Betrieb durchgeführt wird. Nach dem Urteil des BFH v. 23. 3. 2016 – IV R 9/14 (BFH/NV 2016 S. 1500) ist die Gewährung eines Investitionsabzugsbetrags nicht deshalb ausgeschlossen, dass durch eine Außenprüfung festgestellte Mehrgewinne ausgeglichen werden sollen (gegen Rdn. 26 des BMF-Schreibens v. 20. 11. 2013, BStBl 2013 I S. 1493). Bisher wurde ein Investitionsabzugsbetrag nicht zugestanden, wenn bei Antragstellung die Investitionsfrist bereits abgelaufen und die Investition tatsächlich nicht durchgeführt worden war oder mit einer fristgerechten Investition nicht gerechnet werden kann (Rdn. 20, 25 des BMF-Schreibens v. 20. 11. 2013, a. a. O.). Für einen bereits veräußerten oder eingestellten Betrieb kommt ein Abzugsbetrag dann nicht mehr in Betracht, wenn tatsächlich keine entsprechenden Investitionen durchgeführt worden sind. Entsprechendes gilt, wenn bei beabsichtigter Veräußerung oder Aufgabe Investitionen nicht mehr durchgeführt werden (Rdn. 22, 23 des BMF-Schreibens v. 20. 11. 2013, a. a. O.; BFH v. 20. 12. 2006, BStBl 2007 II S. 862; v. 1. 8. 2007, BStBl 2008 II S. 106).

Bereits die Neufassung des § 7g EStG durch das UntStRefG v. 18. 8. 2007 (BGBl 2007 I S. 1912) sah die Rückgängigmachung des Investitionsabzugsbetrags für den Fall der Nichteinhaltung des dreijährigen Investitionszeitraums vor. Für den Regelfall ist damit die Verzinsung der dadurch ausgelösten Steuernachforderung verbunden. Nach Auffassung des BFH (Urteil v. 23. 3. 2016 – IV R 9/14, a. a. O.) wird damit i. d. R. kein Anreiz mehr dafür bestehen, den Investitionsabzugsbetrag auch dann in Anspruch zu nehmen, wenn tatsächlich keine Investitionsabsicht besteht. Berücksichtigt man weiter, dass der Gesetzgeber inzwischen den Abzugsbetrag für nicht näher konkretisierte Investitionen zugelassen hat, sprechen wesentliche Gesichtspunkte dafür, den Abzugsbetrag immer dann zuzulassen, wenn bei Antragstellung die Investition bereits durchgeführt oder bei noch bevorstehender Investition der Investitionszeitraum noch nicht abgelaufen ist.

1250Der Investitionsabzugsbetrag kann unter Beachtung der Höchstgrenze von 200 000 € bis zur Höhe von 40 % der voraussichtlichen Anschaffungs- oder Herstellungskosten beansprucht werden. Dies gilt sowohl für Investitionsabzugsbeträge, die für vor dem 1. 1. 2016 endende Wirtschaftsjahre als auch für nach dem 31. 12. 2015 endende Wirtschaftsjahre beansprucht werden. Es steht im Belieben des Steuerpflichtigen, einen niedrigeren Abzugsbetrag geltend zu machen. Nach dem Urteil des BFH v. 12. 11. 2014 (BStBl 2016 II S. 38) kann das nicht ausgeschöpfte Volumen des Abzugsbetrags in einem Folgejahr nachgeholt werden, sog. Aufstockung. Dieses Urteil ist zu der für vor dem 1. 1. 2016 endende Wirtschaftsjahre maßgebenden Rechtslage ergangen. Ihm kommt für nach dem 31. 12. 2015 endende Wirtschaftsjahre keine Bedeutung mehr zu.