Kitabı oku: «Multilaterales Instrument», sayfa 5

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Multilateral Convention › Teil I Geltungsbereich und Auslegung von Ausdrücken

Teil I Geltungsbereich und Auslegung von Ausdrücken

Inhaltsverzeichnis

Artikel 1 Geltungsbereich

Artikel 2 Auslegung von Ausdrücken

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Artikel 1 Geltungsbereich

Durch dieses Übereinkommen werden alle unter das Übereinkommen fallenden Steuerabkommen, wie sie in Artikel 2 (Auslegung von Ausdrücken) Absatz 1 Buchstabe a bestimmt sind, geändert.

Kommentierung

I.Zweck der Vorschrift1 – 4

II.Bezug zum OECD-MA5

III.Kommentierung6 – 10

IV.Umsetzung in Deutschland11, 12

I. Zweck der Vorschrift

Art 1 bezieht sich auf den sachlichen Anwendungs- oder Geltungsbereich des MLI und definiert damit dessen Regelungsgegenstand in materieller Hinsicht. Die Vorschrift enthält kein Sachrecht, sondern ist gleichsam als übergeordnetes Meta-Recht eine Verfahrensvorschrift, die sich ausschließlich auf das Funktionieren des MLI als solches versteht. Die Norm ist eng im Zusammenhang mit der Entstehungsgeschichte des MLI zu sehen, wonach die unterzeichnenden Staaten zwar möglichst breitflächig einerseits auf die Umsetzung der Ergebnisse des BEPS-Projekts der OECD verpflichtet werden sollten, andererseits aber eine größtmögliche Flexibilität zu gewährleisten war, um möglichst viele Staaten mit teils sehr unterschiedlichen Interessen zur Unterzeichnung zu bewegen.

Als Maximalkonsequenz dieses Befunds steht es den unterzeichnenden Staaten frei, festzulegen, auf welche bestehenden DBA das MLI Anwendung finden soll. So könnte das MLI etwa in Bezug auf das DBA Deutschland-Italien anwendbar sein, wenn dieses DBA iSd MLI als sog erfasstes Steuerabkommen definiert würde, wohingegen das DBA Deutschland-Frankreich hiervon gänzlich unabhängig zu beurteilen wäre und bei Nichteinordnung als erfasstes Steuerabkommen für sich genommen fortbestehen und von den Regelungen des MLI künftig nicht berührt würde.

Hinzu treten weitere Voraussetzungen für die grds Anwendbarkeit des MLI, die indes an anderer Stelle im MLI geregelt sind. So muss der Vertragsstaat eines bereits bestehenden DBA selbstverständlich auch Signatarstaat des MLI sein, damit Letzteres eingreifen kann. Damit wäre der sog persönliche Geltungsbereich angesprochen, der im MLI nur sehr mittelbar in Art 34 angesprochen ist. Für den Signatarstaat muss das MLI entsprechend in Kraft getreten und im Weiteren gem Art 35 freilich auch individuell für diesen Staat wirksam geworden sein.

In engem Zusammenhang mit dem persönlichen Anwendungsbereich steht zudem zugleich der räumliche Geltungsbereich des MLI, denn dieses gilt für das Staatsgebiet des jeweiligen Vertragsstaats (den das MLI in Art 2 Abs 1 Buchst b) Vertragspartei nennt) sowie für sog Gebiete, die nach Art 2 Abs 1 Buchst b) ii) ebenfalls dem MLI beitreten können (Näheres zum Beitritt von Gebieten ist in Rn 28 der Explanatory Statements zu Art 2 MLI enthalten). Ferner können Vertragsparteien stellvertretend für Gebiete mit nichtstaatlichem Charakter unter bestimmten Voraussetzungen eine Anwendung des MLI herbeiführen. Der räumliche Anwendungsbereich eines erfassten Steuerabkommens wird durch das MLI hingegen nicht geändert (vgl Rn 31 der Explanatory Statements zu Art 2). Der sog zeitliche Geltungsbereich des MLI ist schließlich etwas detaillierter in den Art 35–37 geregelt.

II. Bezug zum OECD-MA

Eine Entsprechung der Vorschrift sucht man im OECD-MA vergebens. Zwar ist auch dort in Art 1 der sachliche bzw. persönliche Anwendungsbereich geregelt, wonach das OECD-MA nur für Personen gilt, die in einem oder in beiden Vertragsstaaten ansässig sind. Diese Vorschrift richtet sich allerdings an Steuerpflichtige, soweit sie Personen iSd Art 3 Abs 1 Buchst a) OECD-MA und im Weiteren ansässig iSd Art 4 Abs 1 OECD-MA sind. Art 1 des MLI hingegen wendet sich aufgrund seiner Rechtsnatur als Verfahrensvorschrift nicht an Steuerpflichtige, sondern an die Vertragsstaaten des MLI. Sofern die Voraussetzungen dieses Art 1, die weiteren, og Bedingungen für die Anwendung des MLI erfüllt sind und die Vertragsstaaten nicht von ihrem Recht zum „Opting-out“ hinsichtlich einzelner sachrechtlicher Normen oder einzelner Absätze solcher Normen Gebrauch gemacht haben, ändert das MLI einzelne Art eines bestehenden DBA ab und hat damit mittelbar auch Auswirkungen auf die von diesem DBA erfassten Personen entsprechend Art 1 OECD-MA.

III. Kommentierung

Art 1 steht nicht für sich alleine und kann auch nicht für sich alleine angewendet werden, sondern steht in engem Zusammenhang mit dem dort explizit in Bezug genommenen Art 2 Abs 1 Buchst a), in dem der Ausdruck „erfasstes Steuerabkommen“ legaldefiniert ist. Der Ausdruck „erfasstes Steuerabkommen“ bedeutet danach ein Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen, das in Kraft ist zwischen zwei oder mehr Vertragsparteien und/oder Gebieten oder Hoheitsgebieten, die Vertragsparteien eines derartigen Abkommens sind und für deren internationale Beziehungen eine Vertragspartei zuständig ist, sowie in Bezug auf welches jede derartige Vertragspartei dem Verwahrer eine Notifikation übermittelt hat, in der das Abkommen sowie sämtliche Änderungs- und Begleitübereinkünfte dazu (unter Angabe des Titels, der Namen der Vertragsparteien, des Datums der Unterzeichnung und ggf des Datums des Inkrafttretens) als Abkommen aufgeführt sind, das von diesem Übereinkommen erfasst sein soll.

Um Verwechslungen und Missverständnissen bei dieser wichtigen Frage der Definition der erfassten Steuerabkommen vorzubeugen, sieht es die Methodik des MLI vor, dass die Vertragsparteien dem Verwahrer iSd Art 39 (das ist gewissermaßen der „Hüter“ des MLI) ausdrücklich und unter detaillierter Angabe der vorgenannten Daten mitteilen müssen, welche bereits bestehenden DBA eines Vertragsstaats als erfasste Steuerabkommen iSd MLI gelten sollen.

Erfasst werden grds nur bereits bestehende und in Kraft befindliche Abkommen, die Steuern vom Einkommen betreffen. Aus Rn 25 der Explanatory Statements zu Art 2 MLI geht hervor, dass Abkommen betreffend die Seeschiff- und Luftfahrt sowie Sozialversicherungsabkommen nicht unter Art 1 qualifizieren. Die Sachnormen des MLI würden in Bezug auf diese Abkommen ohnehin keinen oder nur einen sehr eingeschränkten Sinn ergeben, weil die abkommensbezogenen Ergebnisse des BEPS-Projekts insoweit nicht relevant sind.

Die Festlegung der erfassten Steuerabkommen kann zum Zeitpunkt der Unterzeichnung des MLI oder im Wege der Ergänzung zu einem späteren Zeitpunkt erfolgen. Die Festlegung ist, wie sich aus Rn 33 der Explanatory Statements zu Art 2 ergibt, allerdings eine statische und keine dynamische. Den Vertragsstaaten steht es nämlich frei, auch nach der Unterzeichnung des MLI bereits bestehende DBA fortzuschreiben oder zu kündigen. Dies ergibt sich ausdrücklich aus Art 30.

Damit ist zugleich eine der wichtigsten Fragen der praktischen Anwendung des MLI für die Zukunft angesprochen, nämlich die Frage nach den Konsequenzen der zeitlich späteren Änderung bereits bestehender, erfasster Steuerabkommen. Art 30 legt nahe, dass die bilaterale, zeitlich spätere Änderung dem MLI vorgeht und dass insoweit das MLI seinerseits wiederum abgeändert würde. Insofern wird es darauf ankommen, ob das MLI in der Zukunft fortgeschrieben wird. Geschieht dies zeitlich nach der späteren Änderung eines bestehenden DBA, würde wiederum nach Lage der Dinge dieses DBA durch die Neufassung des MLI ein weiteres Mal geändert.

IV. Umsetzung in Deutschland

Art 1 hat eine ganze zentrale Bedeutung auch und gerade für die Anwendung des MLI insgesamt, weil Deutschland entscheiden musste, auf welche der knapp über 90 in Kraft befindlichen dt DBA auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen das MLI angewendet werden soll. Schon im Entstehungsprozess des MLI wurde deutlich, dass viele Staaten einer Anwendung des MLI etwa auf bereits seit längerem in Neuverhandlung befindliche oder erst kürzlich neu abgeschlossene oder revidierte DBA skeptisch gegenüberstanden. Dies wird auch durch Rn 26 der Explanatory Statements zu Art 2 reflektiert. Insofern wurde mit Spannung erwartet, welche DBA Deutschland als erfasste Steuerabkommen iSd Art 1 definieren würde.

Die folgenden 35 DBA sind nach der Entscheidung Deutschlands per 7.6.2017 als erfasste Steuerabkommen für die Zukunft von der Anwendung des MLI betroffen (eine spätere Nachnominierung bleibt möglich und wird sicherlich erfolgen): Österreich, Bulgarien, China, Costa Rica, Kroatien, Zypern, Tschechoslowakische Sozialistische Republik (Slowakei und Tschechien), Großbritannien, Estland, Finnland, Frankreich, Ungarn, Irland, Israel, Italien, Japan, Korea, Lettland, Liechtenstein, Litauen, Luxemburg, Malta, Mauritius, Mexiko, Niederlande, Neuseeland, Rumänien, Russische Föderation, Slowenien, Spanien, Türkei, Vereinigte Arabische Emirate, Dänemark, Vereinigte Staaten.

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Artikel 2 Auslegung von Ausdrücken

(1) Im Sinne dieses Übereinkommens gelten folgende Begriffsbestimmungen:

a)	Der Ausdruck „unter das Übereinkommen fallendes Steuerabkommen“ bedeutet eine Übereinkunft zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen (unabhängig davon, ob sie auch für andere Steuern gilt), i) die in Kraft ist zwischen zwei oder mehr A) Vertragsparteien dieses Übereinkommens und/oder B) Gebieten oder Hoheitsgebieten, die Vertragsparteien einer derartigen Übereinkunft sind und für deren internationale Beziehungen eine Vertragspartei dieses Übereinkommens verantwortlich ist, sowie ii) in Bezug auf welche jede dieser Vertragsparteien dieses Übereinkommens dem Verwahrer[1] eine Notifikation übermittelt hat, in der die Übereinkunft sowie sämtliche dazugehörigen Änderungs- und Begleitübereinkünfte (unter Angabe des Titels, der Namen der Vertragsparteien, des Datums der Unterzeichnung und – sofern zum Zeitpunkt der Notifikation gegeben – des Datums des Inkrafttretens) als Abkommen aufgeführt sind, das nach dem Wunsch der Vertragspartei dieses Übereinkommens unter das Übereinkommen fällt.
b)	Der Ausdruck „Vertragspartei dieses Übereinkommens“ bedeutet i) einen Staat, für den dieses Übereinkommen nach Artikel 34 (Inkrafttreten) in Kraft ist, oder ii) ein Gebiet, das dieses Übereinkommen nach Artikel 27 (Unterzeichnung und Ratifikation, Annahme oder Genehmigung) Absatz 1 Buchstabe b oder c unterzeichnet hat und für das dieses Übereinkommen nach Artikel 34 (Inkrafttreten) in Kraft ist
c)	Der Ausdruck „Vertragsstaat“ bedeutet eine Vertragspartei eines unter das Übereinkommen fallenden Steuerabkommens
d)	Der Ausdruck „Unterzeichner“ bedeutet einen Staat oder ein Gebiet, der beziehungsweise das dieses Übereinkommen unterzeichnet hat, für den beziehungsweise das dieses Übereinkommen jedoch noch nicht in Kraft ist.

(2) Bei jeder Anwendung dieses Übereinkommens durch eine Vertragspartei des Übereinkommens hat jeder nicht darin bestimmte Ausdruck, sofern der Zusammenhang nichts anderes erfordert, die Bedeutung, die ihm zum jeweiligen Zeitpunkt nach dem einschlägigen unter das Übereinkommen fallenden Steuerabkommen zukommt.

Kommentierung

I.Zweck der Vorschrift1, 2

II.Bezug zum OECD-MA3

III.Kommentierung4 – 17

1.Abs 1 Buchst a4 – 10

a)DBA auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen6, 7

b)In Kraft befindliches Abkommen8, 9

c)Notifikation gegenüber dem Verwahrer10

2.Abs 1 Buchst b11, 12

3.Abs 1 Buchst c13

4.Abs 1 Buchst d14

5.Abs 215 – 17

IV.Umsetzung in Deutschland18, 19

I. Zweck der Vorschrift

Jedes Steuerabkommen als völkerrechtlicher Vertrag muss sich notwendigerweise abstrakt-genereller Regelungen bedienen, die auf eine Vielzahl bekannter und unbekannter Einzelfälle anwendbar sein müssen. Ebenso selbstverständlich ist es, dass sich ein Abkommen in einem Spezialbereich einer Vielzahl von Fachtermini (Ausdrücke in der Terminologie des MLI oder Begriffe in der Terminologie des OECD-MA) bedient, die mal aus sich selbst heraus verständlich und mal auslegungsbedürftig sein können. Insb sog unbestimmte Rechtsbegriffe, die mehrere Bedeutungen haben können und nicht klar konturiert sind, müssen für die Anwendungspraxis zumindest bestimmbar sein.

Vor diesem Hintergrund enthalten int Verträge, aber insb völkerrechtliche Verträge regelmäßig im vorderen Teil eine Vorschrift, die für den Vertrag besonders wichtige Fachtermini definiert. Solche Definitionen sieht auch Art 2 Abs 1 MLI vor und erfüllt damit eine wichtige Funktion für die Anwendung des Vertrags insgesamt. Diese Definitionen gelten nämlich für sämtliche Vertragsstaaten und sollten daher bestenfalls nicht auslegungsbedürftig sein. Auf diese Weise wird eine einheitliche Anwendung des Vertrags in allen Vertragsstaaten sichergestellt. Abs 2 der Norm enthält zwar für nicht im MLI definierte Fachtermini zunächst nur eine Weiterverweisung auf das jeweils konkret einschlägige erfasste Steuerabkommen, dient aber im Ergebnis demselben Zweck.

II. Bezug zum OECD-MA

Die Vorschrift entspricht Art 3 OECD-MA, der terminologisch „Begriffsbestimmungen“ vorsieht, ohne dass damit inhaltlich ein Unterschied verbunden wäre. Freilich handelt es sich bei den in Art 2 Abs 1 MLI in Bezug genommenen Ausdrücken nur um solche des MLI, während Art 3 Abs 1 OECD-MA Begriffe des OECD-MA definiert. Ferner sieht Art 2 Abs 2 MLI ebenso wie Art 3 Abs 2 OECD-MA eine Regelung für nicht in dem jeweiligen Abkommen definierte Begriffe vor. Insoweit stehen Art 3 Abs 1 bzw Abs 2 OECD-MA und Art 2 Abs 1 bzw Abs 2 MLI aufgrund der unterschiedlichen Regelungsebenen im Grundsatz selbstständig nebeneinander. Eine Verbindung zwischen beiden Ebenen indes schafft Art 2 Abs 2 MLI, der für die Auslegung von im MLI nicht definierten Begriffen zunächst auf das jeweils erfasste Steuerabkommen verweist. Die in dem jeweiligen Steuerabkommen dem Art 3 Abs 2 OECD-MA entsprechende Vorschrift wiederum verweist bei ihrerseits fehlender Definition im Steuerabkommen sodann auf das nationale Recht des Anwenderstaates. Dieses ist mithin in Ausnahmefällen auch zur Auslegung des MLI berufen.

III. Kommentierung

1. Abs 1 Buchst a

Die Vorschrift erfüllt eine zentrale Funktion für das gesamte MLI, denn dieses kann seine Zweckbestimmung der Änderung bereits bestehender DBA nur erreichen, wenn hinreichend klar feststeht, für welche DBA einer Vertragspartei diese Änderungen durch das MLI gelten sollen. Die Vertragsparteien müssen daher diejenigen DBA, die durch das MLI geändert werden sollen, ausdrücklich und für alle anderen Vertragsparteien nachvollziehbar zu sog erfassten Steuerabkommen erklären, denn das MLI modifiziert nach dessen Art 1 nur „alle erfassten Steuerabkommen iSd Art 2 Abs 1 Buchst a (Auslegung von Ausdrücken)“.

Nach Art 2 Abs 1 MLT bedeutet der Ausdruck „erfasstes Steuerabkommen“ danach ein Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen (unabhängig davon, ob es auch für andere Steuern gilt), das in Kraft ist zwischen zwei oder mehr Vertragsparteien und/oder Gebieten oder Hoheitsgebieten, die Vertragsparteien eines derartigen Abkommens sind und für deren int Beziehungen eine Vertragspartei zuständig ist, sowie in Bezug auf welches jede derartige Vertragspartei dem Verwahrer eine Notifikation übermittelt hat, in der das Abkommen sowie sämtliche Änderungs- und Begleitübereinkünfte dazu (unter Angabe des Titels, der Namen der Vertragsparteien, des Datums der Unterzeichnung und – sofern zum Zeitpunkt der Notifikation zutreffend – des Datums des Inkrafttretens) als Abkommen aufgeführt sind, das von diesem Übereinkommen erfasst sein soll. Hieraus ergeben sich für das solchermaßen „erfasste Steuerabkommen“ die folgenden drei Tatbestandsmerkmale.

a) DBA auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen

Um als „erfasstes Steuerabkommen“ zu qualifizieren, muss zunächst ein „Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen“ vorliegen. Diese oder eine ähnliche Terminologie verwenden sämtliche DBA, die Deutschland im Bereich des Ertragsteuerrechts abgeschlossen hat. Der Klammerzusatz „unabhängig davon, ob es auch für andere Steuern gilt“ macht zudem deutlich, dass die Einbeziehung anderer Steuern, die im regelmäßig in einer dem Art 2 OECD vergleichbaren Vorschrift angesprochen sind, unschädlich sind. In dt Abkommen wird beispielsweise häufig auch die Gewerbesteuer oder sogar die Grunderwerbsteuer als erfasste Steuerarten genannt, ohne dass dies eine Auswirkung auf die Möglichkeit zur Benennung dieses Abkommens als erfasstes Steuerabkommen hätte.

Zu beachten ist dennoch die Einschränkung „auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen“. Aus Rn 25 der Erläuterungen (Explanatory Statements) zu Art 2 MLT geht hervor, dass Abkommen betreffend die Seeschiff- und Luftfahrt sowie Sozialversicherungsabkommen nicht unter Art 2 Abs 1 Buchst a) qualifizieren. Die Sachnormen des MLI würden in Bezug auf diese Abkommen ohnehin keinen oder nur einen sehr eingeschränkten Sinn ergeben, weil die abkommensbezogenen Ergebnisse des BEPS-Projekts insoweit nicht relevant sind.

b) In Kraft befindliches Abkommen

Das im vorstehenden Sinne grds für das MLI qualifizierende „Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen“ muss ferner zum Zeitpunkt der Benennung als erfasstes Steuerabkommen zwischen zwei oder mehr Vertragsparteien und/oder Gebieten oder Hoheitsgebieten, die Vertragsparteien eines derartigen Abkommens sind und für deren int Beziehungen eine Vertragspartei zuständig ist, in Kraft sein.

Ob dies der Fall ist, bestimmt sich ausschließlich nach den Bestimmungen des jeweiligen DBA. Nach diesem ist somit zu prüfen, ob sein räumlicher und zeitlicher Anwendungsbereich gegeben ist und ob das DBA (noch oder schon) wirksam ist (gem der Rn 31 der Explanatory Statements zu Art 2 wird der räumliche Anwendungsbereich von DBA durch das MLI ausdrücklich nicht berührt). Diese Wirksamkeit muss für beide oder sämtliche Vertragsstaaten festgestellt werden, wobei zu konstatieren ist, dass die weit überwiegende Zahl der derzeit in der Welt in Kraft befindlichen DBA bilaterale Verträge sind. Es gibt aber Ausnahmen wie etwa die Nordische Konvention, sodass hier die Wirksamkeit in Bezug auf sämtliche Vertragsstaaten zu prüfen wäre. Zudem sind neben den Vertragsparteien auch Gebiete und Hoheitsgebiete angesprochen, was oft ein Anwendungsfall von einer dem Art 29 OECD-MA vergleichbaren Vorschrift sein dürfte. Diese können freilich mangels Rechtspersönlichkeit nicht für sich selbst handeln, sodass in einem solchen Fall als weitere Voraussetzung hinzukommt, dass für diese Gebiete und Hoheitsgebiete und für deren int Beziehungen eine Vertragspartei zuständig sein und dass zugrunde liegende DBA insoweit für diese Vertragspartei in Kraft befindlich sein muss.